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会计实务类价值文档首发!无偿转让造成长期股权投资损失如何税前扣除?-财税法规解读
问:国有资产监督管理部门下属的企业无偿转让长期股权投资给地方政府,形成的长期股权投资损失可否在企业所得税税前扣除?《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[2009]88号)第三十七条第二项指出的政府行政部门的决定文件是指哪些?无偿转让长期股权投资损失如何进行税务处理?
答:《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)第六条规定,企业的股权投资符合下列条件之一的,减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资,可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除:
(一)被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销,或者被依法注销、吊销营业执照的;
(二)被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已连续停止经营3年以上,且无重新恢复经营改组计划的;
(三)对被投资方不具有控制权,投资期限届满或者投资期限已超过10年,且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的;
(四)被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已完成清算或清算期超过3年以上的;
(五)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[2009]88号)第三十七条规定,企业符合条件的股权(权益)性投资损失,应依据下列相关证据认定损失:
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企业不合理转让股权的税务处理
　　“股权转让交易的企业及个人”是今年税收专项检查的指令性检查项目，笔者在企业股权转让检查中，发现大量企业存在不合理转让股权行为，如无偿转让、低价转让等，下面就此税务处理予以介绍。
　　一、无偿转让
　　例1：A公司持有B公司1000万元的股权，现A公司将该股权无偿转让给C公司（三者都是居民企业，下同）。
　　（一）转让方（A公司）的处理
　　1、会计处理
　　A公司会计处理如下：
　　借：投资收益1000
　　　贷：长期股权投资1000
　　2、税务处理
　　由于无偿转让，A公司产生1000万元的股权转让损失，但这笔股权转让损失不能税前扣除。根据《企业所得税法》第十条规定：“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；”因此，A公司无偿赠送产生的损失不能税前扣除，调增应纳税所得额1000万元。
　　（二）受让方（C公司）的处理
　　1、会计处理
　　C公司会计处理如下：
　　借：长期股权投资1000
　　　贷：资本公积　1000
　　2、税务处理
　　笔者认为，受让方有两种税务处理方法，一是立即纳税法，二是延迟纳税法。
　　（1）立即纳税法：根据《企业所得税法》第六条规定：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（八）接受捐赠收入；”《企业所得税法实施条例》第二十一条规定：“企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。”根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）第一条规定：“企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。”因此C公司无偿受让A公司持有的股权应缴纳企业所得税0（万元）。若次年C公司将该股权以1200万元的价格转让给他人，则缴纳企业所得税（）×25%=50（万元）。
　　（2）延迟纳税法：由于C公司并未支付股权对价1000万元，根据《企业所得税法实施条例》第七十一条规定：“企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”因此C公司无偿受让股权的计税基础为0。若次年C公司将该股权以1200万元的价格转让给他人，则缴纳企业所得税（1200-0）×25%=300（万元）。
　　延迟纳税法导致企业持有股权的会计成本与计税基础产生差异，时间长久容易造成企业遗忘，导致税务风险，因此笔者建议采用立即纳税法，使会计成本与计税基础一致。
　　（3）将例1修改为：若A公司持有占B公司30%权益的股权，现A公司将该股权无偿转让给C公司。
　　这时，根据《企业所得税法实施条例》第十三条规定：“企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。”C公司无偿受让B公司30%权益的股权应按照公允价值确定收入额。可提供具有资质的中介机构出具的资产评估报告，确定占B公司30%权益的股权的公允价值是多少。假设经评估公允价值为800万元，则C公司应缴纳企业所得税800×25%=200（万元）。
　　（三）若企业未作账务处理
　　笔者在股权转让税收管理中发现，很多中小企业，尤其是关联方之间（此处是广义的关联关系）的无偿转让、受让股权，由于不涉及现金流，均不作账务处理，这种情况应如何处理。
　　1、转让方（A公司）的税务处理
　　接例1，A公司无偿转让持有B公司1000万元股权，未作账务处理，即损失没有在会计利润中减除，亦没有在应纳税所得额中扣除，那么笔者认为无需纳税调整。
　　2、受让方（C公司）的税务处理
　　C公司无偿受让A公司B公司1000万元股权，即使未作账务处理，也符合接受捐赠条件，应按照《企业所得税法实施条例》第二十一条之规定缴纳企业所得税。
　　二、低价转让
　　例2：A公司持有B公司1000万元的股权，现A公司将该股权以100万元的价格转让给C公司（三者都是居民企业）。
　　（一）转让方（A公司）的处理
　　1、会计处理
　　A公司会计处理如下：
　　借：银行存款100
　　投资收益900
　　贷：长期股权投资1000
　　2、税务处理
　　（1）A公司以低于成本的价格转让股权，形成股权转让资产损失，按照《国家税务总局关于印发〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）有关规定进行清单申报或者专项申报，若未进行申报，不得税前扣除。
　　（2）如果C公司与A公司存在关联关系，则根据《企业所得税法》第四十一条规定：“企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”需要注意的是，此处的关联关系应符合《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法（试行）〉的通知》（国税发[2009]2号）第九条的规定，否则不适用特别纳税调整。
　　若C公司与A公司存在税法规定的关联关系，则可提供具有资质的中介机构出具的资产评估报告。假设经评估公允价值为800万元，则A公司减少资产损失[900-（）]=700（万元），调增应纳税所得额700万元。
　　（二）受让方（C公司）的处理
　　1、会计处理
　　C公司会计处理如下：
　　借：长期股权投资100
　　　贷：银行存款　100
　　2、税务处理
　　综合分析，受让方也有立即纳税法和延迟纳税法两种税务处理方法。
　　（1）立即纳税法：根据《企业所得税法实施条例》第十三条规定，C公司以非货币形式（股权）取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。可提供具有资质的中介机构出具的资产评估报告。假设经评估公允价值为800万元，C公司应缴纳企业所得税（800-100）×25%=175（万元）。若次年C公司将该股权以1200万元的价格转让给他人，则缴纳企业所得税（）×25%=100（万元）。
　　（2）延迟纳税法：C公司该股权的会计成本为100万元，计税基础也为100万元，不用进行纳税调整。若次年C公司将该股权以1200万元的价格转让给他人，则缴纳企业所得税（）×25%=275（万元）。
　　立即纳税法导致企业持有股权的会计成本与计税基础产生差异，时间长久容易造成企业遗忘，导致企业损失，因此笔者建议采用延迟纳税法，使会计成本与计税基础一致。
　　三、平价转让
　　例3：A公司持有B公司1000万元的股权，现A公司将该股权以1000万元的价格转让给C公司（三者都是居民企业）。
　　（一）转让方（A公司）的处理
　　1、会计处理
　　A公司会计处理如下：
　　借：银行存款　　　1000
　　　贷：长期股权投资1000
　　2、税务处理
　　如果C公司与A公司不存在关联关系，则无需进行纳税调整；如果C公司与A公司存在关联关系，可以按照合理方法调整。
　　（三）受让方（C公司）的处理
　　1、会计处理
　　C公司会计处理如下：
　　借：长期股权投资1000
　　　贷：银行存款　1000
　　2、税务处理
　　同低价转让。
　　四、被转让方（B公司）的处理
　　（一）会计处理
　　B公司需进行股东变更的会计处理，并需在年度报告中披露。
　　（二）税务处理
　　由于A公司将持有B公司的股权转让给C公司，导致B公司的投资方发生变化，因此B公司应进行税务登记变更。根据《税收征收管理法实施细则》第十四条规定：“纳税人税务登记内容发生变化的，应当自工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记之日起30日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。”否则根据《税收征收管理法》第六十条规定：“纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款：（一）未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；”予以处罚。
　　五、需注意的问题
　　（一）无偿受让
　　由于税务机关对股权转让的检查对象多为转让方，因此在上述不合理股权转让中，无偿受让股权税务机关最难发现。笔者建议税务机关对无偿转让、受让股权的企业一案双查。即发现企业无偿转让股权，应相应调查受让股权企业，其属于管辖范围的，应按照《企业所得税法实施条例》第二十一条规定处理；不属于管辖范围的（受让方是个人、外地企业等），建议将信息交换至受让企业所在省的国、地税机关，避免税款流失。
　　另外，无偿转让企业所持有的股权一般也是无偿受让而来，也应按照《企业所得税法实施条例》第二十一条规定处理。
　　（二）关联方判定
　　股权转让双方并非有关系就是关联方，要依据国税发[2009]2号文件第九条的标准进行判定，若二者有关系但不符合特别纳税调整规定的关联关系，即使企业低价转让股权，税务机关也不能调整。
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长期股权投资转让损失如何税前扣除
【问题】　　企业转让对外长期股权形成的股权转让损失如何税前扣除？如果报批应提供那些资料？ 　　【解答】　　根据《》（国家税务总局公告2010年第6号）规定，自日起，企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。对于企业以前发生的尚未处理的股权投资损失，按照规定准予在2010年度一次性扣除。　　同时根据规定，除企业按照有关规定通过交易场所买卖发生的损失以外，其他股权投资损失必须经主管税务机关审批同意后，方可在企业所得税税前扣除。　　企业报批时需提供如下资料： 　　(一)能证明股权转让损失的转让协议或合同； 　　(二)原始投资协议或合同； 　　(三)原始投资（股权转让成本）的验资报告； 　　(四)具有合法资质的中国资产评估机构出具的被转让企业的资产评估报告； 　　(五)相应的收款和付款凭证、成交及入账证明； 　　(六)企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实损失的书面声明； 　　(七)主管税务机关要求报送的其他材料。
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回复意见：企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，企业售出商品因质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折扣、折让的，开具增值税专用发票的,销货方凭红字增值税专用发票冲减销售收入,开具非增值税专用发票的，应收回原票作废处理，重新按折让后的金额开具发票，或者凭购货方相关入帐凭证确认折扣、折让金额后冲减销售收入。 例2：某商场购商品返购物卡，例如：购1000元商品送100元购物卡，在随后购150元商品时可抵用只需付50元现金，开出了1000元和150元两张发票。此种情形如何确认所得税收入？ 回复意见：根据国税函[号规定，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。购商品返购物卡，可参照买一赠一方式确认销售。具体确认时，销售1000元商品时按1000元确认销售收入，并结转商品成本；销售150元商品时，按50元确认收入，并按实结转成本。 11、质量陪款可否在所得税税前扣除？ 我公司于2008年销售一批设备，已开具增值税专用发票。但今年我公司销售的产品出现质量问题，对方将出现质量问题的设备退回我公司，同时要求我公司赔偿因产品质量问题给对方造成的损失3000万元。请问：我公司的3000万质量赔款，可否在所得税税前扣除？如可以扣除，进行账务处理时后附什么原始凭证。需不需要对方给我公司开具发票？ 回复意见：根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。” 　　因此，在经济交易行为中支付的违约金、赔偿金允许在税前扣除。 由于该质量赔款是由销售方支付购货方，不属于缴纳增值税或营业税的范围，因此，不需要开具发票，但是入账并税前扣除应具备必要的证据以证明该经济行为的真实性。
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