税法如何确认长期股权投资确认减值损失后损失

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如果是同一控制下企业合并,在会计上不确认收入,直接按照其账面价值结转,但是税法上视同销售处理,需要交***。分录为:借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值乘以持股比例)  贷:库存商品    应交税费——应交***(销项税额)    资本公积(或在借方)如果是非同一控制下企业合并或不形成控股合并的长期股权投资,无论是税法上还是会计上都是需要视同销售处理的,即会计上确认收入,税法上确认应交***,分录为:借:长期股权投资  贷:主营业务收入(公允价值)    应交税费——应交***(销项税额)借:主营业务成本  贷:库存商品
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权益法下长期股权投资所得税会计问题探讨
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400-819-9993案例丨长期股权投资,在权益法下,应如何搞好税会差异?案例丨长期股权投资,在权益法下,应如何搞好税会差异?最富有的百家号【聚百洲咨询集团,提供股权激励、股权分配、并购等股权整体策划方案】权益法下长期股权投资的税会差异投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资,采用权益法进行会计处理。权益法下长期股权投资的初始计量不涉及递延所得税问题。因为初始投资成本会计准则和所得税法相一致,所以不产生递延所得税。但是在权益法下长期股权的后续计量要随着被投资方的损益情况调整长期股权投资的成本。而所得税法规定长期股权投资的计税基础在持有期间不变,这样,长期股权投资的账面价值与其计税基础就会产生暂时性差异。被投资企业当年实现利润或发生亏损修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十一条规定:投资方取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益和其他综合收益的份额,分别确认投资收益和其他综合收益,同时调整长期股权投资的账面价值;投资方按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应享有的部分,相应减少长期股权投资的账面价值。1被投资企业实现利润被投资企业实现净利润,投资企业按照持股比例调增长期股权投资的账面价值,但所得税法的计税基础不变,这样就使得长期股权投资的账面价值大于计税基础产生应纳税暂时性差异。案例:1-1蚊子公司于2012年1月取得天鹅公司30%的股权,支付价款900万元,取得时被投资单位净资产账面价为3600万元(假设天鹅公司各项可辨认的资产、负债的公允价值与其账面价值相同),且不打算长期持有。假设蚊子公司和天鹅公司的企业所得税率相同。天鹅公司2012年实现净利240万元,2013年经股东会决议分配其中的100万元。天鹅公司2013年实现净损益960万元。2014年年初蚊子公司出售取得1500万元。蚊子公司的税会处理如下:1初始投资时会计处理:长期股权投资入账价值为1080万元,确认营业外收入180万元。税务处理:长期股权投资计税基础为900万元,营业外收入180万元应调减应纳税所得税额。纳税申报表的填制:180万元应填列在附表三“纳税调整项目明细表”第6行“按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益”第4列“调减金额”,并结转至主表第15行“纳税调整减少额”,并在附表十一第2列“本年度增(减)额”中填列180万元。22012年年末确认投资收益税务处理:确认投资收益72万元,投资账面价增加72万元;税法不确认投资收益,且计税基础不变;投资收益72万元应调减应纳税所得税额,在附表十一“投资股权所得(损失)明细表”第5列“权益法核算对初始投资成本调整产生的收益”里填列72万元;并结转到附表三第7行“按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益”第4列“调减金额”中填列72万元。同时确认递延所得税负债:32013年分回股利税务处理:会计上长期投资账面减少30万元;税法上确认的投资收益为30万元,应做纳税调增金额为30万元(属于免税收入不需要调整),且其计税基础不变。42013年天鹅公司实现的利润税务处理:确认投资收益288万元,投资账面价增加288万元;税法不确认投资收益,且计税基础不变;投资收益288万元应调减应纳税所得税额,在附表十一“投资股权所得(损失)明细表”第5列“权益法核算对初始投资成本调整产生的收益”里填列288万元;并结转到附表三第7行“按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益”第4列“调减金额”中填列288万元。同时确认递延所得税负债:52014年,出售该投资时会计处理:确认的投资收益为900000元。税务处理:确认的投资收益为600万元(),应该纳税调增金额为510万元(600-90)。至此,蚊子公司长期股权投资持有期间发生的暂时性差异全部转回。纳税申报表的填制:在附表十一第11列“投资转让净收入”填列1500万元;第12列“投资转让会计成本”填列1410万元;第13列“投资转让的税收成本”填列900万元;第14列“会计上确认的转让所得或损失”填列90万元;在第15列“按税收计算的投资转让所得或损失”填列600万元;第16列“会计与税收的差异”中填列510万元,并结转至附表三“纳税调整项目明细表”第47行“投资转让、处置所得”中第3列“调增金额”中填列510万元。2被投资企业发生亏损被投资企业当年发生净亏损,除长期股权投资账面价值已为零的情况外,投资企业按应分担的份额确认投资损失。如果投资企业分担的被投资企业净亏损的份额大于长期股权投资的账面价值,则以该项长期股权投资的账面价值减记至零为限。年终计税时,被投资企业发生亏损时,投资企业按持股比例调减长期投资的账面价值,但所得税法不确认投资亏损。由于长期股权投资的账面价值小于计税基础;因此形成了可抵扣暂时性差异,符合确认条件的,确认相关的递延所得税资产,借记“递延所得税资产”账户,贷记“所得税费用”账户。以后如果被投资企业继续亏损,则按规定仍确认投资损失,且符合确认条件的,再确认相关的递延所得税资产,直至停止确认投资损失为止。递延所得税资产存续期间如果所得税税率变动,则按照新所得税税率调整递延所得税资产的账面价值,由此带来的收益或损失计入变动当期的所得税费用。案例:2-1日,发哥公司购入派派公司30%的股份,购买价款为2000万元,并对派派公司产生重大影响。取得投资日派派公司资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2015年,派派公司全年发生亏损500万元。假设派派公司的所得税税率为15%,发哥公司的所得税税率为25%。发哥公司的会计处理如下:确认投资损失=500×30%=150(万元)确认递延所得税资产=150÷85%×(25%-15%)=17.64(万元)如果发哥、派派双方的所得税税率相同,则只对当期应交所得税有影响,而对递延所得税没有影响。以后年度,被投资企业以其税前利润弥补以前年度亏损时,投资企业先按规定在年终确认投资收益,即按应享有被投资企业净利润的份额,借记“长期股权投资——损益调整”账户,贷记“投资收益”账户。如果投资企业存在账外登记的未确认投资损失,则先以应享有被投资企业净利润的份额抵消未确认投资损失,然后恢复确认投资收益。如果被投资企业补亏以后还有现金股利或利润要分配,则宣告分配现金股利或利润时,投资企业借记“应收股利”账户,贷记“长期股权投资——损益调整”账户。以后年度计算所得税时,因被投资企业以税前利润弥补以前年度的亏损,投资企业按照确认的投资收益中包含的被投资企业税前补亏的份额和投资企业适用的所得税税率计算的所得税金额,转回递延所得税资产,借记“所得税费用”账户,贷记“递延所得税资产”账户。被投资企业税前补亏结束,投资企业原确认的递延所得税资产全部转销结平。【聚百洲咨询集团,提供股权激励、股权分配、并购等股权整体策划方案】本文由百家号作者上传并发布,百家号仅提供信息发布平台。文章仅代表作者个人观点,不代表百度立场。未经作者许可,不得转载。最富有的百家号最近更新:简介:股权激励商业模式网络营销指导作者最新文章相关文章长期股权投资会计和税务处理的差异分析
来源:广东地税
作者:张眉 邓思思 萧煜 人气: 发布时间:
摘要:随着经济发展形式的多样化,企业的投资方式也日益丰富,其中长期股权投资就是一个常见又复杂的业务。而纳税人又常常因为不清楚其会计处理和税务规定的异同,导致错误填报相关信息,从而面临被税务机关纳税调整的风险。本文尝试从长期股权投资的取得、持有期...
  随着经济发展形式的多样化,企业的投资方式也日益丰富,其中长期股权投资就是一个常见又复杂的业务。而纳税人又常常因为不清楚其会计处理和税务规定的异同,导致错误填报相关信息,从而面临被税务机关纳税调整的风险。本文尝试从长期股权投资的取得、持有期间、转增资本、处置等不同环节,来浅析其会计和税务处理的种种异同。
一、取得投资的处理
  长期股权投资会计上的初始成本和税法规定的计税成本之间存在比较大的差异,会计准则将初始投资成本按企业合并和非企业合并的方式分成两大类,其中企业合并形成的长期股权投资又分为同一控制下和非同一控制下两种情况。不同的情况对应的长期股权投资初始成本并不一样,有可能是以被合并企业所有者权益的价值的份额来确定,有可能是以支付的现金、转让的非现金资产来确定。而税法的一般性规定则按照企业所得税法和实施条例的政策,以历史成本作为计税基础,即通过支付现金方式取得的投资资产,以购买价款为成本;通过支付现金以外的方式取得的投资资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。税法上的特殊规定主要来自重组的政策,按照一般重组和特殊重组来划分,其初始成本分别以公允价值和账面价值来确定。
  不过,企业在取得投资的环节并不产生纳税义务,之所以强调其会计和税务上的差异,是因为在资产转让或处置环节会由于会计成本和计税成本的不同引起转让或处置所得的差异。
  另外,在企业所得税年度申报表《A105000 纳税调整项目明细表》中,有个专门针对初始投资调整的项目是第五行的&按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益&。这一行反映的是按权益法核算的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,计入取得投资当期的营业外收入金额。举个例子,P公司出资1000万购买了S公司30%的股权,采用权益法核算,S公司当时的可辨认净资产公允价值为6000万。发生投资行为时P公司的会计分录是:
  借:长期股权投资&S公司 & &1800万
   贷:银行存款  1000万
     营业外收入  800万
  800万的营业外收入计入了当期损益,但税法并不认可这部分收入,认为这其实是没实现的&虚增&的会计利润,要进行纳税调减。因此,这笔投资的会计成本是1800万,计税成本则是1000万,这个成本差异在转让或处置股权的时候又会产生相应的所得差异。而我们看到附表这一行只有纳税调减,却没有纳税调增,是因为权益法核算下只有初始投资成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时才要将差额计入当期损益,如果是大于被投资单位可辨认净资产公允价值份额,则按实际发生的初始成本入账,会计上不计损益,也就不必进行纳税调整。
二、持有期间收益的处理
  根据企业所得税法的规定, 符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入。但是什么是符合条件的股息红利呢,这里就要注意其会计和税务定义的不同了。
  企业所得税法实施条例第十七条规定,企业所得税法第六条第(四)项所称股息、红利等权益性投资收益,是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。同时在第八十三条又规定了其免税的范围,即符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益,是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。股息、红利等权益性投资收益,不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
  根据企业会计准则第2号的规定,企业持有的长期股权投资,根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃的市场、公允价值能否可靠取得等划分,应当分别采用成本法及权益法进行核算。
  在成本法情况下,投资企业确认长期股权投资的投资收益时间,是以被投资企业董事会作出利润分配方案宣告分派现金股利时,这和税法的规定是一致的,进行成本法核算的长期股权的分红不需要进行应纳税调整。
  权益法情况下,投资企业在每个会计年度末,应根据权责发生制基本假设的要求,以取得投资时被投资企业单位的各项可辨认资产的公允价值为基础,对投资单位的净利润或净亏损进行调整后,按应享有或应分担的份额确认投资收益或损失。简单的说,就是被投资企业的净利润,要根据相对应的份额反映在投资企业的会计账上。由此可见,所确认的投资收益其实是个&虚增&的会计利润,投资企业既没有因为被投资企业盈利增加现金的流入,也没有因为其亏损发生实际的损失,因此这部分的投资收益在税收上不予确认,应做应纳税所得额调减。
  举例说明,假设P公司和S公司均为居民企业,P支付300万获得了S30%的股权,P对S能实施重大影响,采取权益法核算。S公司在2016年实现利润200万,2017年3月召开了股东大会,会上做出了将其中的50万税后利润进行分红的决议。P公司的处理如下:
  ①实现利润时:
  借:长期股权投资&&损益调整  60(200*30%)
   贷:投资收益  60
  2016年投资收益60万计入当期损益,但税法上不计收入,应做纳税调减。
  ②股东决议分红派息时:
  借:应收股利  15(50*30%)
   贷:长期股权投资&&损益调整  15
  分红派息在会计上冲减了长期股权投资的成本,但税法上计入当期损益,应做纳税调增。由于居民企业之间的股息红利属于免税范围,因此15万应确认为免税收入。这里提醒大家注意的是,如果P获取S的股票是通过二级证券市场上购买的,那么P必须在持有S的股票超过12个月以后获得的分红派息才属于免税收入,如果持有期小于12个月,则属于应税收入。
  另外一个需要注意到是收入确认的时间问题,很多企业会认为,既然是2016年的税后利润分红,理所当然就应该并入2016年的收入,尤其是在汇算清缴前召开股东大会确认的分红,十有八九会有企业将其反映在2016年度的汇缴中。然而根据79号文的规定,权益性投资取得股息、红利等收入,以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期确定收入的实现。也就是说,2017年召开的股东大会作出的分红决议,不管派发的是属于哪一年的税后利润,都应该在2017年确认收入。同样道理,2016年计提的分红也不属于当年度税收确认的收入,应做应纳税所得额调减。
三、所有者权益转增资本的情况
  被投资方以资本公积、盈余公积、未分配利润转增资本,投资方无论是成本法还是权益法核算都不做账务处理。但税务上以累积盈余公积和未分配利润转增资本视同分红,应同时确认股息红利所得和增加长期股权投资的计税基础。为何会计不做账务处理而企业所得税要做处理呢,因为所有者权益转增资本其实可以***为两个事项,一个是被投资方将税后利润分配给股东,另一个是股东将获得的红利再投资于公司,所以会引起长期股权投资计税成本的增加。
  但并不是所有所有者权益转增资本都要做税务处理,根据79号文的规定,被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
  还有一种情况是被投资方宣告派发和实际发放股票股利。因为被投资方发放股票股利既不影响投资方的资产也不影响其所有者权益,所以投资方不用做会计处理,但要在备查簿上登记。税务上要如何处理税收法规目前没有明确规定,但笔者认为,股票红利和所有者权益转增资本的本质是一样的,也是要分割成确认股息收入和增加了长期股权投资的计税成本两个事项来处理。
四、资产减值损失的处理
  根据《企业会计准则第8号&资产减值》的规定,长期股权投资于年终要进行测试,确实发生减值的确认资产减值损失。然而企业所得税法实施条例第五十六条规定,企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。那么在什么情况下税务上允许长期股权投资损失在税前列支呢?根据的规定,企业的股权投资只有在满足被投资方破产注销、连续停止经营3年以上、资不抵债、已完成清算、或其他等五个条件之一的,投资方才可以扣减股权投资损失。
五、转让或处置的处理
  企业所得税法实施条例第七十一条规定,企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本,准予扣除。也就是说,股权转让所得等于股权转让收入减去合理税费和成本,这里所指的成本就是计税成本。长期股权投资的计税成本应遵循企业所得税法规定的历史成本原则,追加或减少投资同步调整计税成本,收到现金股息不调整,税后利润转增资本或收到股票股利调整,税法不认可的资产减值准备不调整。如果企业转让的是限售股,根据国家税务总局公告2011年第39号的规定,企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证,不能准确计算该限售股原值的,主管税务机关一律按该限售股转让收入的15%,核定为该限售股原值和合理税费。

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