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财务会计简答题[试题]
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带追索权的应收票据贴现会计处理探讨
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带追索权的应收票据贴现会计处理探讨
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对附追索权应收票据贴现的账务处理，通常采用贴现利息一次摊销法或实际利率摊销法。两种方法各有优弊及适用范围，但均未能完全反映贴现利息的成本实质。鉴于此，本文建议从票据贴现的现值损失与利息损失的成本构成出发，对现有处理方法予以改进，以提高会计核算的准确性。
关键词：附追索权应收票据　贴现　账务处理
一、附追索权应收票据贴现的内容与实质
　　附追索权的应收票据，是企业的一种特殊债权凭证。当企业出于融通资金需要，将尚未到期的该类票据（主要是商业承兑汇票）到银行办理贴现后，若票据到期日银行不获承兑人付款时，银行有权向贴现企业进行追偿，被追偿企业则应承担连带清偿责任。
　　按照《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》定义，应收票据作为企业在销售产品或提供劳务后获得的延期收款凭证，形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债，属于企业金融资产。但企业在将附追索权应收票据办理贴现时，并没有将票据所有权上的风险和报酬一并转移给银行。即如果到期日，票据付款人无法支付相应款项，则作为贴现方企业将会被银行追偿。因此，从该点来看，附追索权应收票据贴现不符合《企业会计准则第23号―金融资产转移》中金融资产转移终止确认条件，不应终止确认该金融资产。
　　综上分析，附追索权应收票据贴现，从其实质来看是一种质押贷款行为，是企业以质押票据的未来收益权换取银行贷款。由于商业票据的有效期通常短于6个月，企业在办理贴现时所获得的贴现款，属于偿还期在一年以内暂借款项，按现行《企业会计准则》规定应确认为一项金融负债，属于短期借款；企业在贴现期所丧失的票据利息收入或现值损失，应确认为短期借款成本。
　　二、当前常见的账务处理办法
　　当前，关于附追索权应收票据贴现的账务处理主要有两种方法。两种方法在“短期借款”会计科目金额确认上没有分歧；分歧的主要焦点集中在票据贴现成本的处理上，即关于贴现利息究竟是应该在贴现日确认为一项财务费用，还是根据贴现期分期摊销计入。下面，通过一案例进行说明：
　　假设，A公司收到B公司于日签发的商业承兑汇票，期限为3个月；票据面值为1000万，票面利率为8%；由于年末资金周转需要，企业于12月1日持该票据去银行办理贴现，贴现率为10%，企业办理贴现时将该票据背书转让给银行，即该票据为附追索权商业汇票。
　　（一）方法1
　　1.A公司12月1日办理贴现时：
　　借：银行存款 1003 （×10%/12×2）
　　财务费用 17 （）
　　贷：短期借款 1020 （1000×（1＋8%/12×3））
　　2.日票据到期时，若银行获得付款，则：
　　借：短期借款 1020
　　贷：应付票据 1020
　　3.若银行不能获得付款，则行使追索权：
　　借：短期借款 1020
　　贷：银行存款 1020
　　借：应收账款 1020
　　贷：应收票据 1020
　　（二）方法2
　　1.A公司12月1日办理贴现时：
　　借：银行存款 －×2）
　　短期借款―利息调整 17 （）
　　贷：短期借款 1020 （1000×（1＋8%/12×3））
　　2.日：
　　按照实际利率法，计提本月应摊销的财务费用，假设实际利率为r，则根据题意：
　　1003×（1＋r）2=1020，求得r=0.84%
　　借：财务费用 8.43 （%）
　　贷：短期借款―利息调整8.43
　　3.2月1日票据到期时：
　　借：财务费用 8.57 （（）×0.84%）
　　贷：短期借款―利息调整 8.57
　　以下步骤同方法1，（略）
　　（三）两种处理方法评析
　　方法1在票据贴现时，直接将票据到期值（票据到期值=票据面值×（1＋票面利率×票据期限，以下同）与票据贴现净额（贴现净额=票据到期值－贴现利息，其中贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现期，以下同）的差值计入财务费用，一次摊销。票据贴现日至到期日之间对票据贴现利息不再进行账务处理，待票据到期后，再视款项收回情况，对短期借款及应收票据科目进行账务处理。与方法1不同，方法2在处理时，把票据贴现日产生的贴现利息计入“短期借款―利息调整”科目，而后在票据贴现期内逐月摊销，计入财务费用，且在计提摊销金额时，采用实际利率法，按照摊余成本对短期借款账面金额进行计量。
　　在上例中，采用方法1直接对贴现利息进行摊销，账务处理过程简单、清晰明了，有利于提高会计人员的核算效率，避免会计核算差错。在贴现票面金额不大的情况下，该处理方法对本期收益造成的波动较小，符合会计核算的重要性原则。但是，在大额票据贴现及存在跨年度追索情况下，该方法易造成本期财务费用虚增，影响本期利润水平表达的公允性。以上述案例为例，方法1比方法2造成本年度利润少计8.57万元。
　　此外，从票据贴现的经济实质来看，贴现利息是企业为在贴现期内获得资金而放弃的代价。因此，贴现利息应体现费用与会计分期的配比性，即应按期摊销，这是方法1的不足之处。与此相对应，方法2则兼顾了费用支出的配比性，避免了贴现利息一次性摊销所造成的利润波动，体现了会计的谨慎性原则。在存在跨年度追索及大额票据贴现情况下，方法2可避免由于费用直接摊销造成的利润“虚减”，因而在账务处理上显得更为稳妥。
　　三、附追索权应收票据账务处理的改进建议
　　（一）票据贴现利息的成本构成
　　方法2采用实际利率法，将贴现利息按期摊销计入短期贷款摊余成本，具有一定合理性，但却未能体现贴现利息的成本实质，因而在账务处理上仍显得较为粗略。以计息商业汇票为例，企业在办理贴现时，票面余额（票面余额=票据面值＋票据利息，以下同）应包括票面价值及贴现日止所含利息，企业获得的贴现净额应视为银行对票面余额的评估现值，两者的差额在贴现时既已发生，应直接摊销，计入财务费用，作为票据贴现利息的现值损失；贴现日后，企业在票据贴现期内，由于丧失票据占有而损失的利息收益，应确认为收益损失，在贴现期内逐期摊销。换言之，从贴现的交易实质来看，贴现利息由现值损失与收益损失两部分组成，二者关系如图1所示（假设贴现利率大于票面利率）。
　　（二）改进建议及处理实例
　　从图1可看出，由于票据贴现利息由贴现日的现值损失与贴现期的收益损失两部分组成。因此，在票据贴现日，票据账面余额与实际贴现净额的差额应视为票据现值损失，直接摊销计入财务费用；票据到期值与票面金额的差额则作为未来收益损失，应按《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》中的金融资产后续计量原则，采用实际利率法，计算短期借款摊余成本及各期应分摊的利息费用。接上例，改进的账务处理方法如下：
　　1.A公司12月1日办理贴现时：
　　借：银行存款 －×2）
　　财务费用 3.67 （1000×（1＋8%/12×1）-1003）
　　短期借款―利息调整 13.33 （－3.67）
　　贷：短期借款 1020 （1000×（1＋8%/12×3））
　　2.日：
　　按照实际利率法，计提本月应摊销的财务费用，假设实际利率为r，则根据题意：
　　1000×（1＋8%/12×1）×（1＋r）2=1020，求得r=0.66%
　　借：财务费用 6.64 （.66%）
　　贷：短期借款―利息调整 6.64
　　3.2月1日票据到期时：
　　借：财务费用 6.69 （（.64）×0.66%）
　　贷：短期借款―利息调整 6.69
　　以下步骤同方法1，（略）
　　（三）账务处理方法评析
　　从上述实例来看，改进的票据贴现业务账务处理办法，在对贴现利息的处理上体现了贴现利息的成本构成实质。即将当期可确认的贴现费用（票面余额与贴现净额差值）直接确认为财务费用，一次摊销，而非像方法2中将其并入到贴现利息中一并计算；对贴现期内，由于贴现而丧失的收益损失，则按照《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》中金融资产后续计量原则，采取实际利率法计算后续期间应分摊的财务费用。
　　这样，改进的账务处理方法在对贴现利息的处理上，严格体现了费用摊销与会计分期的配比性，既避免了方法1由于一次摊销法造成的跨年度财务费用差异和利润水平“虚减”，也避免了方法2直接采用实际利率法造成的费用与时期配比“失真”。因此，新方法在贴现利息的财务核算方面更为精确，也使得贴现利息的成本确认、计量更能反映贴现业务的经济实质，保证了所披露相关财务信息的可靠性。
　　四、结语
　　综上分析，附追索权应收票据贴现在账务处理上，应体现出贴现利息的成本构成实质。对于贴现净额与票面余额差额，应作为现值损失，一次摊销确认为财务费用或财务收益；对于丧失的未来票面利息收益应计入“短期借款―利息调整”会计科目，通过实际利率法，在剩余期限内逐期摊销，并计入财务费用，以提高会计账务核算的准确性和可靠性。
作者单位：苏州健雄职业技术学院
一帆风顺　轻松过关
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华商 ) 中级财务会计(上)第4章 应收款项
第四章 应收款项主讲：张敏第四章 应收款项?第一节 ?第二节 ?第三节 ?第四节 ?第五节 应收票据 应收账款 其他应收款项 应收款项减值 应收款项的列示2学习目标?通过本章学习，要求掌握应收账款的种 类、特点，掌握相关的会计处理方法。 掌握坏账损失的核算、应收票据的贴现 。掌握应收账款的管理。3本章相关企业会计准则?企业会计准则第22号――金融工具确认 和计量4企业会计准则第22号－金融工具确认和计量金融资产应当在初始确认时划分为下列四类： （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融 资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量 且其变动计入当期损益的金融资产； （二）持有至到期投资； （三）贷款和应收款项； （四）可供出售金融资产。? ?? ? ?5贷款和应收款项???贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价 、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务 形成的应收款项、商业银行发放的贷款等， 由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定 或可确定，从而可以划分为此类。 企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划 分为贷款和应收款项。6应收款项交易类型 商品交 易下出 现的信 用形式 非商品 交易 账户设Z 信用类型 产生环节应收账款 应收票据预付账款 其他应收款挂账信用在销售环节产生票据信用―― 在购买环节产生一般情况下，用于购销环 节以外的其他债权债务关 系7第一节 应收票据? ???一、应收票据的定义及范围 应收票据是企业持有的，因销售商品、产品、 提供劳务等而收到的、尚未到期兑现的商业汇 票，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。 企业应当按照开出、承兑商业汇票的单位进行 明细核算。 现行准则未提及应收票据的带息问题。8第一节??应收票据一、概述：1、应收票据是企业持有的未到期的票据。在我国的会计实 务中，仅指企业持有的未到期的商业汇票。 票据包括汇票、本票和支票(见票即付)。 其特点为：?? ??是一种无条件承诺付款的书面凭证。付款人在票据到 期时必须偿付，否则要承担相应的法律责任； 是一种流通证券，可以背书转让。在票据到期前，企 业若需要资金，可经过背书后向银行贴现或转让给第 三者。??2、 应收票据种类。我国会计核算上的应收票据仅指商业汇票。商业承兑汇票?按承兑人不同银行承兑汇票 不带息商业汇票?按是否计息带息商业汇票 带追索权的商业汇票 按是否带有追索权?不带追索权的商业汇票3、应收票据入账价值应收票据入账价值： 有按面值和现值计量。 ? 我国目前尚不存在长期应收票据。为了简化会计 核算手续，无论票据是否带息，企业收到的商业汇票 以票据面值入账 ◆对于带息票据，应于期末(指中期期末和年度终了) 按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息，计提 的利息反映在应收利息。?◆一般不对应收票据计提坏账准备，超过承对期收 不回的应收票据应转作应收账款，对应收账款计提坏 账。二、应收票据的计价???应收票据一般按其面值计价。即企业收到应收 票据时，应按照票据的面值入账。 涉外业务取得的带息应收票据应确认的利息收 入，应当比照?存放中央银行款项?科目的相 关规定处理。 ?存放中央银行款项? :资产负债表日，应按 合同约定的名义利率计算确定的应收利息的金 额，借记?应收利息?科目，贷记?利息收入 ?科目。合同约定的名义利率与实际利率差异 较大的，应采用实际利率计算确定利息收入。例题?某企业日收到一张商业承兑汇票，票面金 额为100000元，年利息率为6%，期限为6个月。年末资 产负债表上列示的 ?应收票据? 项目金额为（ ）元 。 A.100000 B.101000 C.103000 D.100500 答案：A?二、应收票据的计价??一般不对应收票据计提坏账准备，但超过承兑期 仍然收不回的应收票据转为应收账款的，应计提 坏账准备。 为了记录企业应收票据的取得和回收情况，企业 应设Z?应收票据?账户。应收票据 因销售商品或提供劳务等 到期收回、转让给其他单 位以及向银行办理贴现的 收到的商业汇票 商业汇票 企业持有的尚未到期的 商业汇票的票面价值三、应收票据的基本业务?? ? ?企业因销售商品、产品、提供劳务等而收到开出、承兑的 商业汇票，按商业汇票的票面金额，借记?应收票据?科 目，按实现的营业收入，贷记?主营业务收入?等科目， 按专用发票上注明的增值税额，贷记?应交税费――应交 增值税（销项税额）?科目。 （一）不带息应收票据 1．取得应收票据 不带息应收票据的到期价值等于应收票据的面值。收到应 收票据时， 借：应收票据 贷：主营业务收入 应交税费――应交增值税（销项税额）三、应收票据的基本业务?（一）企业因销售商品、提供劳务等而收到开出 、承兑的商业汇票， 借：应收票据 商业汇票的票面金额 贷：主营业务收入 确认的营业收入 应交税费――应交增值税（销项税额）16三、应收票据的基本业务－－不带息应收票据? ??2．收回票据款项 应收票据到期收回款项时， 借：银行存款 收回的票面金额 贷：应收票据 收回的票面金额 如果商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无 力偿还票款，收款企业应将到期的票面金额转 入?应收账款?账户。例题???A公司日向C公司销售产品一批，货款为 100000元、增值税17 000元，同日收到已承兑的、期限为 3个月商业汇票一张。3个月后，收到该批货款及增值税额 存入银行。其会计分录为： （1）销售商品 借：应收票据 117 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费―应交增值税（销项税额） 17 000 （2）3个月收到货款及增值税 借：银行存款 117 000 贷：应收票据 117 00018例题?假定该票据到期，C公司无力偿还该批货款 及增值税，其会计分录为： 借：应收账款 117 000 贷：应收票据 117 000194、票据到期日的计算按月计算 以票据到期月份与出票日期同一日为到 期日 ? 按日计算 以票据出票之日起的实际天数计算。习 惯上算尾不算头?（三）票据到期日的确定 （一）按月计算 自商业汇票签发承兑日起，按次月对日为整月 计算 ABC公司收到商业汇票的面值为100 000元，年利 率为9%，出票日为20w8年3月1日，3个月期，则 商业票据的到期日 20w8年6月1日。21（二）按日计算 按商业汇票签发承兑日起的实际天数计算，签发承兑日和票 据到期日这两天，只算其中的一天， 有两种计算方法： 1、算头不算尾：算出的日期+1=到期日 2、算尾不算头：算出的日期=到期日 习惯上“算尾不算头” ? 一张应收票据面值为10000元，利率为9%，80天到期，票据的 出票日为7月1日，它的到期日应为： 9月19日。 ? 1、算头不算尾：?7月份31天(7月1日计入)，8月份31天，9月份18天(9月19日不 计入)；则：31+31+18=90天，到期日=9月18日+1=9月19日 2、算尾不算头：? ?7月份30天(7月1日不计入)，8月份31天，9月份19天(9月19日 计入)计80天。则：30+31+19=90日；到期日=9月19日
22二、应收票据的取得（一）销售产品取得商业汇票：借：应收票据 贷：主营业务收入 应交税费――应交增值税（销项税额） （二）以商业汇票冲减应收账款：借：应收票据 贷：应收账款 （三）以新汇票取代原汇票： 借：应收票据（新） 贷：应收票据（旧） 财务费用或应收利息三、应收票据持有期间的利息企业应于会计期末对持有的带息商业汇票按 票面利率计提票据利息，编制如下分录：借：应收票据――应收利息 贷：财务费用思考：符合第一章的什么要求？假设、质量要求、 会计基础？24?票据利息计算时间会计年度的中期期末、年末、票据到期时。 ★ 如果持有应收票据期间适逢中期期末或年 末，即使票据尚未到期，也应计算利息。???【例】公司于20×9年9月30日销售产品一批。 价款2 000 000元，增值税340 000元。收到一 张商业汇票，期限为5个月(该年10月至次年2月 末)、年利率为6%。（月利率：6%÷12=0.5% ）25? ? ? ??? ? ? ? ?▲收到票据时的账务处理： 借：应收票据 2 340 000 贷：主营业务收入 2 000 000 应交税费―应交增值税 340 000 ▲本年度终了计算应收票据利息： 2 340 000×6%÷12×3＝35 100（元） ※其中的“3”为10、11、12三个月。 ※票据利息应增加应收票据，冲减财务费用。 借：应收票据――应收利息 35 100 贷：财务费用 35 10026? ? ? ??? ? ?▲票据到期（次年2月）收回款项： ※实际收款金额： 2 340 000+2 340 000×6%÷12×5 ＝2 398 500（元） ※应计入收款年度的票据利息： 2 340 000 ×6%÷12×2 ＝23 400（元） ※其中的“2”为年收款年度的1、2两个月。27四、应收票据到期（一）收到票款时： 借：银行存款（面值+利息） 贷：应收票据（面值） 财务费用（未计提利息部分） 应收票据――应收利息（已计提利息部分）28（二）票据到期，付款人无力支付时： 借：应收账款（面值+利息） 贷：应收票据（面值） 应收票据――应收利息（已计提的利息） 财务费用（尚未计提的利息） 注意：企业持有的未到期的应收票据，一般不能转 为应收账款，但有确切证据表明该票据款项不能收 回或收回的可能性不大时，则可将其余额转入应收 账款，并计提坏账准备；或者，当有确切证据表明 票据款项不能收回或收回的可能性不大时，可对应 收票据计提坏账准备。29例1. A企业日向B企业销售灯具一批, 货 款200,000元, 增值税款34,000元，客户以一张年利 率6％、期限70天的商业承兑汇票支付。 (1)收到票据 借：应收票据 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费―应交增值税（销项） 34 000 (2)年末计提票据利息 234 000元×6%÷360天×55天＝2 145（元） 借：应收票据――应收利息 2 145 贷：财务费用 2 14530(3)票据到期兑现 234 000元×6%÷360天×15天＝585元 借：银行存款 236 730 贷：应收票据――面值 234 000 应收票据――应收利息 2 145 财务费用 585 (4)票据到期未兑现 借：应收账款 236 730 贷：应收票据――面值 234 000 应收票据――应收利息 2 145 财务费用 58531带息商业汇票的核算9月3日，企业销售商品一批，价款8000元，税金1360 元，同时收到一张面值为9360元、票面利率为6%、期限 为3个月的银行承兑汇票一张。编制取得应收票据以及 到期收回本息时的会计分录.9月3日借：应收票据 9360 贷：主营业务收入 8000 应交税费―应交增值税（销）1360借：银行存款 9500．4 贷：应收票据 9360 财务费用 140．4 票据到期利息=%/12=140．412月3日五、应收票据的转让（一）背书的概念：指收款人或持票人将票据转让给别人时 ，在票据的背面签盖自己的姓名（或名称）并载明日期的一 种法律行为。凡是经过背书的票据，如果出票人或付款人不 能偿付时，背书人负有连带付款的责任。 （二）应收票据背书转让取得材料物资的账务处理： 借：材料采购或原材料或库存商品（材料物资的取得成本） 应交税费――应交增值税（进项税额）可抵扣增值税 银行存款（多余的款项） 贷：应收票据――（面值） ――应收利息（带息票据计提的利息） 财务费用（带息票据未计提的利息） 银行存款（补付的款项）33六、应收票据的贴现一、应收票据贴现的含义：在应收票据到期之前 ，将票据背书后提交银行贴现，以收取相当于票 据到期值扣除银行贴现息后的余额。 贴现息 ＝ 票据到期值×贴现率×贴现期 实得款项 ＝ 票据到期值－贴现息 其中，贴现期指自贴现日起至票据到期前一日止 的实际天数。但“贴现日”和“票据到期日”两 天只能取一天。（一般也是算尾不算头） 注意：贴现期一律按实际贴现天数计算。 34票据贴现的涵义??贴现就是票据持有人将未到期的票据在背书后 送交银行，银行受理后从票据到期值中扣除按 银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余额 付给持票人，作为银行对企业的短期贷款。 在贴现中，企业给银行的利息称为贴现息，所 用的利率称为贴现率，票据到期值与贴现息之 差称为贴现所得。35票据贴现的计算? ?? ?无息票据来说，票据的到期价值就是其面值。 贴现息＝票据到期价值×贴现率×贴现天数 ÷360 贴现天数＝贴现日至票据到期日实际天数－1 贴现所得金额＝票据到期价值－贴现息36贴现期、票据期和持票期的关系票据期间 出票日 贴现日 贴现息 到期日持票期贴现期如：日，企业持一张出票日期为3月23 日、期限为6个月、面值为100,000元的不带息票 据一张到银行贴现，假使该企业与承兑企业在同 一城市，银行年贴现率为10%。 贴现期＝30＋30＋31＋31＋23－1＝144 贴现息＝100,000×10%×144÷360＝4,000 实得款项＝100,000－4,000＝96,00038二、不带追索权的应收票据贴现的账务处理：借：银行存款（实际收到的贴现款） 财务费用（贴现款＜面值＋已计提利息） 贷：应收票据（贴现票据的面值） 应收利息（贴现的带息票据已计提利息） 财务费用（贴现款＞面值＋已计提利息）注意：我国银行承兑汇票贴现一般不存在到期不能收 回票款的风险，因此，应将银行承兑汇票贴现视为不 带追索权的应收票据贴现。39三、带追索权的应收票据贴现在我国，商业承兑汇票贴现是一种典型的带追 索权的应收票据贴现。使用“短期借款”科目（我国企业会计准则规定采用此种 方法） 1、向银行贴现时： 借：银行存款（实际收到的贴现款） 贷：短期借款（实际收到的贴现款） 2、票据到期，付款人将票款足额付给贴现银行时： 借：短期借款（实际收到的贴现款） 财务费用（贴现款＜面值＋已计提利息） 贷：应收票据――面值（贴现票据的面值） ――应收利息（贴现的带息票据已计提利息） 财务费用（贴现款＞面值＋已计提利息） 403、票据到期，付款人未将票款足额付给贴现银行时： 借：短期借款（实际收到的贴现款） 财务费用（贴现款＜面值＋已计提利息） 贷：应收票据（贴现票据的面值） 应收利息（贴现的带息票据已计提利息） 财务费用（贴现款＞面值＋已计提利息） 同时， 借：应收账款（贴现票据面值中付款人未付的金额） 应收利息（贴现的带息票据应计提利息） 贷：银行存款或短期借款（上述两项之和）41例题?A企业于日取得一张面值为10 000元， 三个月到期的商业汇票（不考虑增值税）。A企业 于日将该汇票贴现，贴现率为24％， 分别按照汇票无追索权与有追索权，以及票据到期 时出票人有能力付款和无能力付款的情况进行账务 处理。42例题? ???第一种情况：无追索权（视同销售） （1）日取得商业汇票 借：应收票据 10 000 贷：主营业务收入 10 000 （2）日贴现 借：银行存款 9 600 24% 10000 ? ?2 ） 财务费用 400（ 12 贷：应收票据 10 000 （3）日 无论出票人是否能正常还款，A企业均无会计处理。43例题? ???第二种情况：有追索权 （1）日取得商业汇票 借：应收票据 10 000 贷：主营业务收入 10 000 （2）日贴现 借：银行存款 9 600 财务费用 400 贷：短期借款 10 000 （3）日 出票人正常还款， 借：短期借款 10 000 贷：应收票据 10 00044例题? ?出票人无法还款， 1）A企业有款支付 借：短期借款 10 000 贷：银行存款 10 0002）A企业无款支付 借：应收账款 10 000 贷：应收票据 10 00045?应收票据管理?企业应当设Z?应收票据备查簿?，逐笔登记 每一商业汇票的种类、号数和出票日、票面金 额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的 姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现 日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额 、退票情况等资料，商业汇票到期结清票款或 退票后，应当在备查簿内逐笔注销。46第二节 应收账款? ? ??? ?一、应收账款的定义及范围 应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务 而形成的债权。 应收账款有其特定的范围： 首先，应收账款是指因销售活动形成的债权，不 包括应收职工欠款、应收债务人的利息等其他应 收款； 其次，应收账款是指流动资产性质的债权，不包 括长期的债权，如购买的长期债券等； 第三，应收账款是指本企业应收客户的款项，不 包括本企业付出的各类存出保证金，如投标保证 金和租入包装物保证金等。47一、应收账款的定义及范围????应收账款?科目核算企业因销售商品、产品、 提供劳务等经营活动应收取的款项。 因销售商品、产品、提供劳务等，合同或协议价 款的收取采用递延方式、实质上具有融资性质的 ，在?长期应收款?科目核算，不在?应收账款 ?科目核算。（融资租入固定资产） ?应收账款?科目应当按照债务人进行明细核算 。48一、应收账款的定义及范围? ?企业发生应收账款时， 借：应收账款 应收金额 贷：主营业务收入等 实现的营业收入 应交税费――应交增值税（销项税额）收回应收账款时， 借：银行存款 贷：应收账款49??一、应收账款的定义及范围? ???代购货单位垫付的包装费、运杂费， 借：应收账款 贷：银行存款 收回代垫费用时， 借：银行存款 贷：应收账款50二、应收账款的计量?（一）一般计量原则及方法 应收账款通常应按实际发生额计价入账，包括 发票金额和代购货单位垫付的运杂费两部分，计 价时还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素。51例题??按照现行制度规定，可以作为应收账款入账金 额的项目是（ ）。 A.产品销售收入价款 B.增值税销项税额 C.商业折扣 D.代垫运杂费 答案：ABD52第二节应收账款二、应收帐款的计价（一）入账金额――按实际交易额入账。即在一般情况下，按 发票金额（包括增值税）和代垫运杂费入账。 （二）几个概念――商业折扣、现金折扣、销售退回与折让。1、商业折扣(Trade discount)是为了鼓励购货方多购买商品而价格上给予的优惠。 比如一件商品的单价为100元，买一件100，买两件180元 ，相当于每件90元，销货方提供了10%的商业折扣。对应收账款和收入的入账金额均不会产生影响。三、应收账款的会计处理（一）不存在商业折扣条件下的会计处理企业发生的应收账款，在没有商业折扣的情况 下， 借：应收账款 应收的全部金额 贷：主营业务收入 确认的销售收入 应交税费――应交增值税（销项税额） 确认的增值税销项税额54例题???某服装厂销售给某商场一批服装，价值总计58 000元， 适用的增值税税率为17%，代购货单位垫付运杂费2 000 元，已办妥委托银行收款手续，编制会计分录如下： 借：应收账款 69 860 贷：主营业务收入 58 000 应交税费―应交增值税（销项税额）9 860 银行存款 2 000 收到货款时编制会计分录如下： 借：银行存款 69 860 贷：应收账款 69 86055三、应收账款的会计处理（二）存在商业折扣条件下的会计处理?企业发生的应收账款，在存在商业折扣的情况 下，应按扣除商业折扣后的金额入账。 借：应收账款 折扣后的金额 贷：主营业务收入 确认的销售收入 应交税费――应交增值税（销项税额） 确认的增值税56例题??某企业销售一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为 20 000元，由于是成批销售，销货方给购货10%的商业折扣 ，金额为2 000元，销货方应收账款的入账金额为18 000元 ，适用增值税税率为17%。编制会计分录如下： 借：应收账款 21 060 贷：主营业务收入 18 000 应交税费――应交增值税（销项税额）3 060 收到货款时编制会计分录如下： 借：银行存款 21 060 贷：应收账款 21 060?57例题?A公司日销售一批产品给K公司，价款 200000元，由于是成批销售，给购货方5%的商业折扣， 金额为10 000元，销货方应收账款的入账金额为190 000元 ，适用增值税税率为17%。其会计分录为： 借：应收账款 222 300 贷：主营业务收入 190 000 应交税费――应交增值税（销项税额）32 30058???二、现金折扣――是销货方为了鼓励购货方在 规定的期限内早日付款而给予买方的现金优惠 。 现金折扣条件一般以?折扣比例／付款时 间?表示。 表现形式为：?1/10,n/30”（信用期限30天， 如果在10天内付款可享受1%的现金折扣）。商业折扣与现金折扣 的发生时间、目的不一 样，注意区分！例题??某企业日销售产品一批，销售收入为 40 000元，规定的现金折扣条件为?2/10，1/20 ，n/30”，适用的增值税率为17%。企业5月26日收 到该笔款项时，应给予客户的现金折扣为（ ） 元（假定计算现金折扣时不考虑增值税）。 A.0 B.400 C.936 D.468 答案：B 解析：应给予客户的现金折扣＝40 000×1%＝400 元。60现金折扣的处理方法（一）处理方法――有总价法(我国要求采用)和净价 法。 总价法：不考虑可能发生的现金折扣。如果顾客享 受了现金折扣，视为费用的增加，记入?财务费用 ?借方或?销货折扣?的借方。 但在利润表中列入 财务费用。 净价法：销售收入和应收账款按发票价格（不含增 值税）扣除最大现金折扣后的余额入账。对顾客丧 失的现金折扣，视为提供信贷获得的收入，记入? 财务费用?贷方。（二）特殊情况下的计量 －－现金折扣的总价法与净价法???存在现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确 认有两种方法，一种是总价法，另一种是净价法 。 总价法是将未减去现金折扣前的金额作为实际售 价，记作应收账款的入账价值。我国的会计实务 中通常采用此方法。 净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价 ，据以确认应收账款的入账价值。62例题??某公司赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款 金额500 000元，给买方的商业折扣为5%，规定的 付款条件为?2／10、n／30”，适用的增值税税率 为17%。代垫运杂费10 000元（假设不作为计税基 础）。则该公司按总价法核算时，应收账款账户的 入账金额为（ ）元。 A.595 000 B.585 000 C.554 635 D.565 750 答案：D 解析：应收账款账户的入账金额=500 000×（1-5% ）×（1+17%）+10 000=565 750元63三、应收账款的会计处理－－存在现金折扣条件下的会计处理? ??（三）存在现金折扣条件下应收账款的会计处理 企业发生的应收账款，在存在现金折扣的情况下，采用总价 法核算时，发生的现金折扣作为财务费用处理。 借：应收账款 应收账款的总金额 贷：主营业务收入 确认的销售收入 应交税费――应交增值税（销项税额）确认的增值税 收款时， 借：银行存款 实际收款额 财务费用 确认的现金折扣 贷：应收账款 原记录的应收账款64例题??某企业销售产品10 000元，规定的现金折扣条 件为?2/10，n/30”，适用的增值税税率为17% ，产品交付并办妥托收手续。编制会计分录如 下： 借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费――应交增值税（销项税额）1 70065例题?收到货款时，根据购货企业是否得到现金折扣 的情况入账，如果上述货款在10天内收到，编 制会计分录如下： 借：银行存款 11 466 财务费用 234 贷：应收账款 11 700 如果超过了现金折扣的最后期限，则编制会计 分录如下： 借：银行存款 11 700 贷：应收账款 11 70066【案例4】甲企业于日销售 商品一批给乙企业，买价为200 000元， 增值税为34 000元，现金折扣条件为 1/10，N/30（假设现金折扣时不考虑增 值税）。要求：分别按总价法与净价法 进行会计处理。总价法与净价法的会计分录： 时间 5月15日 销售商品时 方向及科目 借： 应收账款 贷：主营业务收入 总价法 234 000 200 000 净价法 232 000 198000应 交 税 费 ―― 应 交增值税（销项税）34 000232 000 2 000 234 000 234 000 234 00034000232 000若：客户未超 借：银行存款 过折扣期付款 财务费用 贷：应收账款 若：客户超过 借：银行存款 折扣期付款 贷：应收账款 财务费用232 000 234 000 232 000 2 000现金折扣的处理方法B、 总价法与净价法的评价优缺点 优点 总价法 记账工作简化 净价法 从理论上说，比总价法合理， 符合稳健的要求缺点可能使上年的应收账 实务中，会计期末要对客户已 款与销售收入虚增， 经失去的现金折扣进行调整， 不符合稳健原则 增加了会计工作量，案 例著名家电企业被传在海外遭巨额诈骗，凸现商业风险?日，深圳某报刊登了一篇题为《传长虹在 美国遭巨额诈骗》的文章，称四川长虹的最大债务人 美国APEX公司可能是骗子，长虹数十亿元应收账款的 资产处于危险之中。这个消息导致3月6日四川长虹的 股价跌幅超过4％，且放出巨量，公司市值损失超过 了6亿元。3月7日，四川长虹董事会紧急发布澄清公 告，称?传长虹在美国遭巨额诈骗’纯属捏造，该文 所述情况与公司的实际不符。目前公司的生产经营均 一切正常进行，各项业务蓬勃发展，应收账款情况正 常。?并表示，70案 例著名家电企业被传在海外遭巨额诈骗，凸现商业风险??四川长虹作为上市公司，拥有健康的经营状态和健 全的财务体系，在开拓国际市场方面，取得了突出成 绩。? 下表是四川长虹日公布的2002年年度报 告的部分信息，可以看到，应收账款是上升相当快速 的资产项目，由2001年底的28．8亿元上升到2002年 年底的42.2亿元，增幅近50％。另据报表附注披露， 2002年底的应收账款中有38.3亿元(4.6亿美元)为 APEX公司所欠，该项应收账款就是传闻中被骗资产项 目。71案 例著名家电企业被传在海外遭巨额诈骗，凸现商业风险?四川长虹2002年资产负债表中部分流动资产数据单位：万元日 流动资产： 应收票据 应收账款 其他应收账款 存货 存货跌价准备 存货净额 流动资产合计 118 141.27 422
715.94 747 030.59 27 743.20 719 287.39 1 525 909.10 日 110 431.56 288 070.76 147 093.77 594 130.03 0.00 594 130.03 1 424 664..9072案 例著名家电企业被传在海外遭巨额诈骗，凸现商业风险??一篇尚属传闻的媒体报道，就能重创长虹的股价，事 实上透露出投资者对企业所面临的风险的担心――短 时期出口销售额的快速增长，是否会因货款迟付而影 响企业的资金周转?货款迟付是否会造成长期拖欠? 有关企业的?讨债实践?表明，账款逾期在半年以内 ，收回的成功率是57.8 %；一年之后，成功率会锐减 为26.6%；两年之后，成功率则只有13.6%了。 按照我国加入世贸组织的承诺，两年后，所有的企业 都将拥有进出口权，除了某些国家专控产品外，企业 无经营范围的限制，无内外贸之分。在这个过程中， 可能出现的最大风险就是大规模的海外拖欠款。73案 例著名家电企业被传在海外遭巨额诈骗，凸现商业风险?有数据显示，某些外贸企业每年未收账款占出 口额的比例达到10%。目前国内企业逾期未收 的海外欠款已逾100亿美元，而且发展趋势是 有增无减。就国际贸易的特点而言，距离遥远 、货物交接复杂增大了风险，但赊销经营的方 式本身无可厚非，问题的根本在于，商业风险 如何评估，企业是否有管理商业风险的能力。74四、应收账款的抵借与让售??企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合同 所产生的应收债权出售给银行等金融机构，在 进行会计核算时，应按照实质重于形式的原则 ，充分考虑交易的经济实质。 对于有明确的证据表明有关交易事项满足销售 确认条件，如与应收债权有关的风险和报酬实 质上已经发生转移等，应按照出售应收债权处 理，并确认相关损益；否则，应作为以应收债 权为质押取得借款进行会计处理。75（一）应收账款抵借???企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合 同所产生的应收账款提供给银行作为其向银 行借款的质押的，应将从银行等金融机构获 得的款项确认为对银行等金融机构的一项负 债，作为短期借款等核算。 企业发生的借款利息及向银行等金融机构偿 付借入款项的本息时的会计处理，应按有关 借款核算的规定进行处理。 与债权相关的风险和报酬并没有转移。76（一）应收账款抵借?会计期末，企业应根据债务单位的情况，按企 业会计准则的规定合理计提用于质押的应收账 款的坏账准备。对于发生的与用于质押的应收 账款相关的销售退回、销售折让及坏账等，应 按照企业会计准则的相关规定处理。77（一）应收账款抵借??会计期末，企业应根据债务单位的情况，按企 业会计准则的规定合理计提用于质押的应收债 权的坏账准备。 以应收债权为质押取得借款时的会计处理如下 ： 借：银行存款（按实际收到的款项） 财务费用（按实际支付的手续费） 贷：短期借款等（按银行借款本金）78例题??日，甲公司销售一批商品给乙公司，开 出的增值税专用发票上注明的销售价款为200 000元 ，增值税销项税额为34 000元，款项尚未收到。双 方约定，乙公司应于日付款。2008年4 月1日，甲公司因急需流动资金，经与中国银行协商 ，以应收乙公司货款为质押取得5个月期流动资金借 款180 000元，年利率为6%，每月末偿付利息。假定 不考虑其他因素，甲公司与应收账款质押有关的账 务处理如下： （1）4月1日取得短期借款时 借：银行存款 180 000 贷：短期借款 180 00079例题??（2）4月30日偿付利息时 借：财务费用 900（180 000×6%÷12） 贷：银行存款 900 （3）8月30日偿付短期借款本金及最后一期利 息 借：财务费用 900 短期借款 180 000 贷：银行存款 180 90080（二）应收账款让售? ??1．不附追索权的应收债权出售 企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合同 所产生的应收账款出售给银行等金融机构，根 据企业、债权人及银行等金融机构之间的协议 ，在所售应收账款到期无法收回时，银行等金 融机构不能够向出售应收账款的企业进行追偿 的，企业应将所售应收账款予以转销，并结转 计提的相关坏账准备，确认按协议约定预计将 发生的销售退回、销售折让、现金折扣等，确 认出售损益。 与债权有关的风险和报酬转移。81（二）应收账款让售－－不附追索权的应收债权出售?1.出售时： 应当向银行收取的款项 借：银行存款（按实际收到的款项） 营业外支出（按借方差额） 其他应收款（按协议约定预计将发生的销售退回、销售折让、现 金折扣等） 坏账准备（按售出应收债权已提取的坏账准备的金额） 财务费用（按应支付的相关手续费的金额） 贷：应收账款等（按售出应收债权的账面余额） 营业外收入（按贷方差额）在不考虑营业外 收入与营业外支 出时，让售的应 收账款银行存款其他应收 款82对分录中“其他应收款”项目的举 例说明???A公司销售一批商品给B公司，价税合计117万元，双方约定5个月后 还款，交易发生1个月后，A公司因资金困难，将应收账款出售给银 行，银行与A公司签订协议时，预计应收账款出售日至收款日B公司 可能发生退货，退货款10万元，对应的增值税销项税额为1.7万元。 A公司将此应收账款按105.3万元（117万元－11.7万元）的价值给了 银行。 （1）如在此期间，B公司不向A公司退货，则银行可以向B公司收取 117万元的货款，银行应将原估计的退货款价税合计11.7万元交A公 司，A公司记录?其他应收款?的收回，A公司的会计分录为： 借：银行存款 117 000 贷：其他应收款 117 00083对分录中“其他应收款”项目的举 例说明???（2）如在此期间，B公司向A公司退货，且退货的金额恰 好为货款10万元，对应的增值税1.7万元，A公司收回退 回的商品，其原计入?其他应收款?的金额无法收 到。 此时，A公司应做会计处理， 借：主营业务收入 100 000 应交税费――应交增值税（销项税额）17 000 贷：其他应收款 117 000 在应收账款到期时，由银行向B公司收款，B公司仅支付 剩余价款105.3万元。银行与A公司之间无经济业务发生 。84对分录中“其他应收款”项目的举 例说明?? ?（3）如在此期间，B公司向A公司退货，且退货的金额为货款15万元 ，对应的增值税2.55万元。则A公司应当冲减原记录的?其他应收款 ?11.7万元，并另外记录5.85万元的?其他应付款?（应当额外支付 给银行），因为银行从B公司处只能收到99.45万元。 A公司的会计分录如下： 借：主营业务收入 150 000 应交税费――应交增值税（销项税额）25 500 贷：其他应收款 117 000 其他应付款 58 50085对分录中“其他应收款”项目的举 例说明? ???（4）如在此期间，B公司向A公司退货，且退货的金额为货款8万元 ，A公司退还相应的货款8万元和增值税1.36万元，则A公司应当冲减 原记录的?其他应收款?9.36万元。A公司的会计分录为： 借：主营业务收入 80 000 应交税费――应交增值税（销项税额）13 600 贷：其他应收款 93 600 在应收账款到期时，由银行向B公司收款，B公司支付剩余价款 107.64万元。银行要退回A公司2.34万元（107.64万元－105.3万元 ）。A公司收到银行退款时，会计分录为， 借：银行存款 23 400 贷：其他应收款 23 40086（二）应收账款让售－－不附追索权的应收债权出售?2.实际发生的与所售应收债权相关的销售退回 及销售折让如果等于原已记入?其他应收款? 科目的金额 借：主营业务收入（按实际发生的销售退回及 销售折让的金额） 财务费用（如有现金折扣） 应交税费――应交增值税（销项税额）（ 按可冲减的增值税销项税额） 贷：其他应收款87（二）应收账款让售－－不附追索权的应收债权出售?3.实际发生的与所售应收债权相关的销售退回 及销售折让与原已记入?其他应收款?科目的 金额如有差额，除按上述规定进行处理外，对 应补付给银行等金融机构的销售退回及销售折 让款，通过?其他应付款?或?银行存款?科 目核算。对应向银行等金融机构收回的销售退 回及销售折让款，通过?其他应收款?或?银 行存款?科目核算。88（二）应收账款让售?2．附追索权的应收债权出售 企业在出售应收债权的过程中如附有追索权， 即在有关应收账款到期无法从债务人处收回时 ，银行等金融机构有权向出售应收账款的企业 追偿，或按照协议约定，企业有义务按照约定 金额自银行等金融机构回购部分应收账款，应 收账款的坏账风险由售出债权的企业负担，则 企业应按照以应收账款为质押取得借款的核算 原则进行会计处理。89第三节? ?预付账款和其他应收款? ?一、预付账款 预付账款，是指企业按照购货合同规定预付给 供应单位的款项。 （一）预付账款的性质 预付账款是企业的一项流动资产，它符合资产 的本质，即有未来经济利益。90案例：预付账款账户中有资金占用?哈尔滨高科技(集团)股份有限公司(哈高 科)月净利润为负5 559.73万 元，中期继续预亏。哈高科在2002年第 一季度季报中称：?经过对公司现有经 营能力和经营状况以及公司应收账款、 其他应收款账龄和余额的分析，公司认 为2002年中期将会继续出现亏损。?91案例：预付账款账户中有资金占用?2001年该公司就已经亏损12 495万元，据称主要原因 是由于公司按照证监会巡检整改通知的要求调整了应 收账款账龄计算的方法，以及按照国家计提8项减值 准备会计政策的规定计提坏账、减值准备而导致的财 务亏损。分析财务报表可以发现，该公司账上4.4亿 元应收款项，经调整账龄，3年以上的竞高达2.14亿 元，比上年增加了132.50％，于是一下子计提坏账准 备1.42亿元，使管理费用剧增。2002年中期的亏损根 源仍然是资产负债表上的应收款项，但只要具体了解 一下该公司的财务状况，就可以发现，威胁着公司财 务状况和经营业绩的应收账款和其他应收款最初是来 自预付账款。92案例：预付账款账户中有资金占用?预付账款问题是哈高科的一个特殊问题，也可 以说是哈高科问题症结所在。哈高科董事会在 2001年年报中就1999年12月以公司名义向国家 开发银行贷款4.77亿元所作的解释性说明，其 实已经初步揭示了这一秘密。这笔巨额贷款， 实际上完全为其股东单位开发区基础设施公司 所占用，后者主要用于开发区基础设施建设( 水、电、煤、路等)。93案例：预付账款账户中有资金占用?董事会承认，?公司在贷款的具体使用中，按 照哈尔滨高新技术产业开发区管委会的委托， 根据开发项目的进度情况，分期、分批地向高 新技术开发区基础设施建设有限公司支付开发 费用。公司一直以‘预付货款’方式进行账务 处理，负债表现为‘长期借款’。?公司在 2001年度调整应收款项账龄时，将9525万元预 付账款转为其他应收款而计提坏账准备。即使 如此，年末预付款余额仍高达50 081.41万元。94案例：预付账款账户中有资金占用?哈高科2002年和2001年年度资产负债表中应收及预付项目 单位：万元 日 日应收账款 其他应收账款 坏账准备 应收账款净额 预付账款资产合计01.47 34.54 6932.5326.01 0.00 81.4195案例：预付账款账户中有资金占用??对于该项形成原因特殊的预付账款，哈高科的处理方 法是逐步将其转入其他应收款并计提坏账准备。其 2002年如果仍然按2001年的做法行事，将预付账款转 为其他应收款而计提坏账准备，则2002年会因此增提 坏账准备约4 700万元。 所幸的是，公司2002年下半年在解决预付账款的历史 遗留问题方面取得了较大进展，截止到2002年底，大 部分遗留问题得到了解决，理顺了资产关系，消除了 这些问题对公司经营上的不利影响，实现年度业绩扭 亏为盈。96（二）预付账款的会计处理??为了加强对预付账款的管理，一般应单独设Z 会计账户进行核算。预付账款不多的企业，也 可以将预付的货款记入?应付账款?账户的借 方，但在编制会计报表时，仍然要将?预付账 款?和?应付账款?的金额分开报告。 企业（保险）从事保险业务预先支付的赔付款 ，可将?预付账款?科目改为?1123 预付赔 付款?科目，并按照受益人进行明细核算。97资产负债表相关项目的列示资 产 负债、所有者权益 应付账款明细账贷 方余额 应付账款 预收账款明细账借 方余额 预付账款明细账贷 方余额 应收账款明细账借 方余额 应收账款预付账款明细账借 方余额 预付账款 应付账款明细账借 方余额 预收账款预收账款明细账贷 方余额 应收账款明细账贷 方余额98（二）预付账款的会计处理??企业按购货合同的规定预付货款时， 借：预付账款 预付金额 贷：银行存款 预付金额 企业收到预定的货物时， 借：在途物资/原材料 应计入购入货物成本的 金额 应交税费――应交增值税（进项税额）增 值税 贷：预付账款 应付的金额99（二）预付账款的会计处理??补付货款时， 借：预付账款 贷：银行存款 退回多付的款项， 借：银行存款 贷：预付账款100例题????A公司日根据合同向B企业预付甲商品的货款50 000元，8月6日收到甲商品，专用发票中注明价款60 000元 ，增值税额10 200元，8月10日向B企业补付货款。有关会 计分录如下： （1）5月6日预付货款时 借：预付账款――B企业 50 000 贷：银行存款 50 000 （2）8月6日收到商品时 借：在途物资 60 000 应交税费――应交增值税（进项税额） 10 200 贷：预付账款――B企业 70 200 （3）8月10日补付货款时 借：预付账款――B企业 20 200 贷：银行存款 20 200101例题? ???若企业不设?预付账款?账户，企业将预付的货款记入?应 付账款?账户的借方。 （1）5月6日预付货款时 借：应付账款――B企业 50 000 贷：银行存款 50 000 （2）8月6日收到商品时 借：在途物资 60 000 应交税费――应交增值税（进项税额） 10 200 贷：应付账款――B企业 70 200 （3）8月10日补付货款时 借：应付账款――B企业 20 200 贷：银行存款 20 200102例题? ??按现行企业会计制度规定，下列说法中，正确 的有（ ）。 A.企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符 合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销 等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计 入预付账款的金额转入应收账款，并按规定计 提坏账准备 B.企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据 证明不能够收回或收回的可能性不大时，不应 将其账面余额转入应收账款，但应计提相应的 坏账准备103例题??? ?C.企业应当在期末分析各项应收款项的可收回 性，并预计可能产生的坏账损失。对预计可能 发生的坏账损失，计提坏账准备 D.预付账款业务不多的企业，可以不设Z?预 付账款?科目，预付货款的业务在?应付账款 ?科目核算 E.其他应收款不能计提坏账准备 答案：CD104二、其他应收款? ?? ? ? ? ?（一）其他应收款的内容 其他应收款是指企业发生的非购销活动的应收 债权。 1.应收的各种赔款、罚款； 2.应收的出租包装物租金； 3.应向职工收取的各种垫付款项； 4.存出保证金； 5.其他各种应收、暂付款项。105例题? ? ??? ? ?其他应收款的范围包括( )。 A.销售商品时代垫的运杂费 B.应收的各种罚款 C.应收出租包装物的租金 D.应向职工收取的各种垫付款项 E.存出的保证金 答案：BCDE106案例：致命的其他应收款――特别处理 公司的命门?在中国证券市场上，畸高的其他应收款已经成了那些 陷入财务困境的公司的普遍特征，如已退市的PT粤金 曼公司，截止到2000年末的其他应收账款高达12.76 亿元，其中主要是控股方和关联方的占用，而该公司 净资产的亏空也不过是10.6亿元。显然，来自其他应 收款的风险是该公司难以重组而最终退市的主要原因 ；ST猴王2000年末其他应收款高达9．61亿元，其中 猴王集团占用9．30亿元，而集团公司的破产给上市 公司带来沉重的打击，等等。其他应收款成了特别处 理公司的命门。107案例：致命的其他应收款――特别处理 公司的命门??下面我们结合一家现在已经退市的上市公司― ―鞍一工――自上市以来的报表数据和审计报 告，对其他应收款的风险性作深入的探讨。 鞍一工于日在上海证券交易所挂 牌上市。由于连续亏损，公司在2002年退市。 造成鞍一工连年亏损的原因很多，庞大且不断 增长的其他应收款是其中主要的一条。见下表 。108鞍一工年中期的其他应收款余额及净利 润表 单位：万 元年 份其他应收款 47.34% 4651 81.24% 4112 25.08% 758 2.77% -2562 -2.61% -874 -2.95% -12739 45.57% -（中） % -7301109增长率 净利润 年 份其他应收款 56.50% 144增长率 净利润案例：致命的其他应收款――特别处理 公司的命门?从上表可以看出，该公司1998年实现净利润144万元 ，这是其在年6年的时间中唯一的一次盈 利记录，而在这144万元中，据审计报告揭示，还有 来自其他应收款的贡献。在当年注册会计师出具的 审计报告解释说明段中提到，公司其他应收款期末 余额62 041万元中应收关联企业鞍山万荣铸轧有限 公司36 712万元。因为这项资金占用，公司在1998 年确认了对鞍山万荣铸轧有限公司的资金占用费3 599万元和鞍山红拖产业公司占用费1 833万元，上 述资金占用费均在其他应收款中挂账，并且冲减了 财务费用，直接增加当期盈利。110案例：致命的其他应收款――特别处理 公司的命门?但是，在1998年贡献了资金占用费的其他应 收款的风险性十分巨大，所以在2(300年的审 计报告中，注册会计师出具的解释性说明段中 揭示：公司其他应收款期末余额61 874万元中 应收关联企业鞍山市万荣铸轧有限公司37 589 万元，应收鞍山红拖产业公司12 556万元，这 些债权的可收回性无法确定。111案例：致命的其他应收款――特别处理 公司的命门?表面上看来，其他应收款是鞍一工1998年盈利的功臣 ，实际上，堆积如山的其他应收款给企业带来了极其 严重的后果：一是巨额资金被占用，2000年的其他应 收款余额近6．2亿元，占总资产的近一半；二是其他 应收款账龄极长，3年以上的占27％，两年以上的占 58％，其中前五名欠款单位欠款时间均在两年以上； 三是关联方欠款回收风险巨大，主要债务人系公司关 联方，早已不具备偿债能力；四是风险准备极不充分 ，鞍一工按应收账款、其他应收款余额的13％计提坏 账准备，可以认为风险储备严重不足。112鞍一工2000年年度报告中披露的其他应收 款前五名企业序 号 1 2 3 4 5 单位名称鞍山万荣铸轧有限公司金额（元）欠款时间 1997年 1998年 1999年 1994年 1999年欠款原因 关联交易 往来款 设备欠款 帮扶企业款国家股红利承担 鞍山红拖产业公司
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鞍山市财政局 7171771由于内外交困，积重难返，鞍一工在经历多次重组 努力后仍然无法摆脱困境，其股票终因公司连年亏 损而被停止上市交易。113（二）其他应收款的基本业务? ?为了反映和监督其他应收款的发生和结算情况， 企业应设Z?其他应收款?账户。 ?其他应收款?科目核算企业除存出保证金、?拆出资金、买入返售金融资产、应收票据、应 收账款、预付账款、应收股利、应收利息、应 收保户储金、应收代位追偿款、应收分保账款 、应收分保未到期责任准备金、应收分保保险 责任准备金、长期应收款等经营活动以外的其 他各种应收、暂付的款项。 ?其他应收款?科目应当按照其他应收款的项 目和对方单位（或个人）进行明细核算。114（二）其他应收款的基本业务???企业发生其他各种应收、暂付款项时， 借：其他应收款 贷：有关科目 收回或转销各种款项时， 借：现金 银行存款 赔付成本 贷：其他应收款 企业应定期对其他应收款进行检查，预计可能发生的坏账 损失，并计提坏账准备。115第四节 应收款项减值?企业应当在资产负债表日对以公允价值计 量且其变动计入当期损益的金融资产以外 的金融资产的账面价值进行检查，有客观 证据表明该金融资产发生减值的，应当计 提减值准备。116金融资产减值????表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资 产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计 未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行 可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据 ，包括下列各项： （一）发行方或债务人发生严重财务困难； （二）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本 金发生违约或逾期等； （三）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑 ，对发生财务困难的债务人作出让步；117金融资产减值? ? ??? ?（四）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组； （五）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活 跃市场继续交易； （六）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是 否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现 ，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已 减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶 化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所 在地区的价格明显下降、所处行业不景气等； （七）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等 发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资 成本； （八）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌 ； （九）其他表明金融资产发生减值的客观证据。118一、坏账损失的确认??坏账是指企业无法收回或收回的可能性极 小的应收账款。由于发生坏账而产生的损 失，称为坏账损失。 可收回性说明了坏账准备与应收账款的经 济关系。应收账款的价值在于其能转化为 现金，但很可能不能全额转化，这就是应 收账款的风险，所以，可收回性表达的是 应收账款的风险性质。119一、坏账损失的确认?? ??企业应遵循财务报告的目标和会计核算的基本原 则，根据各项应收账款的特性、金额的大小、信 用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素 ，来确认坏账。一般来讲，企业的应收账款符合 下列条件之一的，应确认为坏账： 1、债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回； 2、债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收 回； 3、债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足 够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。120一、坏账损失的确认?企业应当在期末对应收账款进行检查， 并预计可能产生的坏账损失。对预计可 能发生的坏账损失，计提坏账准备。企 业计提坏账准备的方法由企业自行确定 。坏账准备提取方法一经确定，不得随 意变更。如需变更，应当在会计报表附 注中予以说明。121一、坏账损失的确认?除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回 的可能性不大外（如债务单位已撤销、破产、资不 抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等 导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及3年 以上的应收款项），下列各种情况不能全额提取坏 账准备： （1）当年发生的应收款项； （2）计划对应收款项进行重组； （3）与关联方发生的应收款项； （4）其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的 应收款项。122一、坏账损失的确认?公司管理层确立的坏账准备计提比例，实 质就是对应收账款风险程度的认识。因此 ，在对坏账准备的分析中，就不能仅仅停 留在比较计提比率数字的高低，而是应将 关注焦点放在评价企业选择的坏账计提比 率是否真实反映了企业应收账款所实际承 担的风险。123案例：迅猛增加的应收账款预示业绩风险?吉林化工的主要业务为生产和销售石油产品、石化 及有机化工产品、合成橡胶、染料及染料中间体、 化肥及无机化工产品等。2000年公司实现主营业务 收入为人民币139亿元，与1999年同期相比上升26% ，但净利润却为负的8.4亿元。公司业绩的巨大风 险在2000年中期已经有征兆，从表中所示的主要资 产负债项目变化分析中可以发现，该公司在2000年 中期应收账款余额上升了66%，是资产中增长最为 迅速的项目，与行业内其他公司相比，吉林化工 2000年中期的应收账款总量和增速均为最高。124案例：迅猛增加的应收账款预示业绩风险从2000年全年来看，吉林化工的应收账款增加额达 14.93亿元，是所有上市公司中增速最快的公司。由 于应收账款对流动资金的占用，为了克服现金流入不 足的压力，该公司只有增加有息负债，从而使有息负 债规模从年初的35.81亿元扩大到年末75.55亿元，净 增40亿元，当期负担的财务费用则达到6亿元。 吉林化工2000年不仅要承担高额的财务费用，而高达 30亿元的应收账款，其坏账准备的计提更将给业绩造 成巨大的压力。??125案例：迅猛增加的应收账款预示业绩风险?吉林化工2000年中期资产负债表有关项目变动分析项目 日
9114027 日
8921333增减（%） 6.7 66.7 15.0 2.4 -3.2 -13.2 8.7总资产 应收账款净值 存货净值 长期投资 固定资产净值 长期负债 股东权益资料来源：公司财务报告126二、坏账损失的会计处理????设立?坏账准备?科目核算企业应收款项等发生 减值时计提的减值准备。 资产负债表日，企业根据金融工具确认和计量准 则确定应收款项发生减值的，按应计提的坏账准 备金额， 借：资产减值损失 贷：坏账准备 本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按 其差额计提；应计提的金额小于其账面余额的差 额做相反的会计分录。127二、坏账损失的会计处理对于确实无法收回的应收款项，按 管理权限报经批准后作为坏账损失 ，转销应收款项， ? 借：坏账准备 贷：应收账款、预付账款、其他 应收款等科目。?128二、坏账损失的会计处理已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按 实际收回的金额， ? 借:应收账款、预付账款、其他应收款等科目 贷:坏账准备 同时， 借：银行存款 贷：应收账款、预付账款、其他应收款等 科目?129二、坏账损失的会计处理已确认并转销的应收款项以后又收 回的，企业也可以按照实际收回的 金额， ? 借：银行存款 贷：坏账准备?130例题? ? ? ? ? ? ?下列内容中，应在?坏账准备?账户贷方 反映的有（ ）。 A.提取的坏账准备 B.收回已确认为坏账并转销的应收账款 C.发生的坏账损失 D.冲回多提的坏账准备 E.债务重组冲减的应收账款计提的坏账准 备 答案：AB131二、坏账损失的会计处理 －－备抵法?? ?在备抵法下，首先要按期估计坏账损失。估计 坏账损失主要有应收账款余额百分比法、账龄 分析法和销货百分比法等三种方法。 （1）应收账款余额百分比法 采用应收账款余额百分比法，是根据会计期末 应收账款的余额乘以估计坏账率即为当期应估 计的坏账损失，并据此提取坏账准备。132例题?A公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准 备，2008年末的应收账款余额为100万元，提 取坏账准备的比例为3‰，2009年发生了坏账 损失6 000元。其中甲单位1 000元，乙单位5 000元，年末应收账款为120万元， 日，已冲销的乙单位应收账款5 000元又收回 ，期末应收账款130万元。有关会计处理如下 ：133例题???（1）2008年提取坏账准备 借：资产减值损失 3 000（1 000 000×3‰） 贷：坏账准备 3 000 （2）发生坏账 借：坏账准备 6 000 贷：应收账款―甲单位 1 000 ―乙单位 5 000 （3）2009年末提取坏账准备 坏账准备余额为3 600元（1 200 000×3‰） 实际提的坏账准备为6 600元（3 600+3 000）[1] 借：资产减值损失 6 600 贷：坏账准备 6 600134例题??（4）已冲销的坏账5 000元重新收回 借：应收账款―乙单位 5 000 贷：坏账准备 5 000 同时， 借：银行存款 5 000 贷：应收账款―乙单位 5 000 （5）2010年末提取坏账准备 坏账准备余额应为3 900元（1 300 000×3‰） 实际提的坏账准备为－4 700元（3 900－8 600）[2] 借：坏账准备 4 700 贷：资产减值损失 4 700135二、坏账损失的会计处理 －－备抵法（2）账龄分析法 账龄分析法是根据应收账款入账时间的 长短来估计坏账损失的方法。虽然应收 账款能否收回以及能收回多少，不一定 完全取决于时间的长短，但一般来说， 账款拖欠的时间越长，发生坏账的可能 性就越大。136账龄分析法图例1月内 1月至6月 6月以上 小计坏账准备率应收甲公司5％10 00020％50％4 000 14 000应收乙公司应收丙公司 应收丁公司 应收账合计 坏账 40 000 2 000 30 00020 00020 00030 00040 000 60 000 12 0006 000 10 000 5 00046 000 110 000 19 000137例题?某企业采用账龄分析法核算坏账。该企业2007年12月 31日应收账款余额为200万元，?坏账准备?科目贷 方余额为8万元；2008年发生坏账9万元，发生坏账回 收2万元。日应收账款余额为180万元（ 其中未到期应收账款为60万元，估计损失1%；过期1 个月应收账款为40万元，估计损失2%；过期2个月的 应收账款为50万元，估计损失4%；过期3个月应收账 款为20万元，估计损失6%；过期3个月以上应收账款 为10万元，估计损失10%）。企业2008年应提取的坏 账准备为（ ）万元。 A.5.6 B.4.6 C.4.4 D.-5.6138例题?答案：B 解析：日“坏账准备”科目贷方余 额＝60×1%＋40×2%＋50×4%＋20×6%＋ 10×10%＝5.6万元 2008年应提取的坏账准备＝5.6－（8－9＋2） ＝4.6万元139二、坏账损失的会计处理 －－备抵法（3）销货百分比法 销货百分比法是根据当期赊销金额的一定百分 比估计坏账损失的方法。 在采用销货百分比法的情况下，估计坏账损失 百分比可能由于企业生产经营情况的不断变化 而不相适应，因此，需要经常检查百分比是否 能足以反映企业坏账损失的实际情况，倘若发 现过高或过低的情况，应及时调整百分比。140例题?某企业按销货百分比法计提坏账准备。2008年赊销金 额为500 000元，根据以往资料和经验，估计坏账损 失率为6%，企业在计提坏账准备前坏账准备账户有借 方余额1 000元。该企业2008年应提的坏账准备金额 为（ ）元。 A.30 000 B.31 000 C.0 D.29 000?答案：B 解析：该企业2008年应提的坏账准备金额＝500 000×6%＋1 000＝31 000元141
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