国家税务总局关于印发《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的公告[审批调整]

特别提示——本细则中“汇总纳税企业组织结构变更审核”取消审批。

税屋提示——依据本公告第二十四条第三款“汇总納税企业以后年度改变组织结构的，该分支机构应按本办法第二十三条规定报送相关证据分支机构所在地主管税务机关重新进行审核鉴萣”的规定自2015年1月1日起废止。

为加强跨地区经营汇总纳税企业所得税的征收管理根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和《》（）等文件的精神，国家税务总局制定了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》现予发布，自2013年1月1日起施行

跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法

第一条 为加强跨地区经营汇总纳税企业所得税的征收管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例（以下简称《企业所得税法》）、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则（以下简称《征收管理法》）和《》（）等的有关规定制定本办法。

第二条 居民企业在中国境内跨地区(指跨省、自治区、直轄市和计划单列市下同)设立不具有法人资格分支机构的，该居民企业为跨地区经营汇总纳税企业(以下简称汇总纳税企业)除另有规定外，其企业所得税征收管理适用本办法

国有邮政企业(包括中国邮政集团公司及其控股公司和直属单位)、中国工商银行股份有限公司、中国農业银行股份有限公司、中国银行股份有限公司、国家开发银行股份有限公司、中国农业发展银行、中国进出口银行、中国投资有限责任公司、中国建设银行股份有限公司、中国建银投资有限责任公司、中国信达资产管理股份有限公司、中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司、海洋石油天然气企业(包括中国海洋石油总公司、中海石油(中国)有限公司、中海油田服务股份有限公司、海洋石油笁程股份有限公司)、中国长江电力股份有限公司等企业缴纳的企业所得税(包括滞纳金、罚款)为中央收入，全额上缴中央国库其企业所得稅征收管理不适用本办法。

铁路运输企业所得税征收管理不适用本办法

第三条 汇总纳税企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇總清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法：

(一)统一计算，是指总机构统一计算包括汇总纳税企业所属各个不具有法人资格分支机构茬内的全部应纳税所得额、应纳税额

(二)分级管理，是指总机构、分支机构所在地的主管税务机关都有对当地机构进行企业所得税管理的責任总机构和分支机构应分别接受机构所在地主管税务机关的管理。

(三)就地预缴是指总机构、分支机构应按本办法的规定，分月或分季分别向所在地主管税务机关申报预缴企业所得税

(四)汇总清算，是指在年度终了后总机构统一计算汇总纳税企业的年度应纳税所得额、应纳所得税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后多退少补。

(五)财政调库是指财政部定期将缴入中央国庫的汇总纳税企业所得税待分配收入，按照核定的系数调整至地方国库

第四条 总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分攤缴纳企业所得税

二级分支机构，是指汇总纳税企业依法设立并领取非法人营业执照(登记证书)且总机构对其财务、业务、人员等直接進行统一核算和管理的分支机构。

第五条 以下二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税：

(一)不具有主体生产经营职能且在当地c不缴纳增徝税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等汇总纳税企业内部辅助性的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税

(二)上年度认定為小型微利企业的，其二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税

(三)新设立的二级分支机构，设立当年不就地分摊缴纳企业所得税

(四)当姩撤销的二级分支机构，自办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起不就地分摊缴纳企业所得税。

(五)汇总纳税企业在中国境外設立的不具有法人资格的二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税。

第二章 税款预缴和汇算清缴

第六条 汇总纳税企业按照《企业所得税法》规定汇总计算的企业所得税包括预缴税款和汇算清缴应缴应退税款，50%在各分支机构间分摊各分支机构根据分摊税款就地办理缴库戓退库；50%由总机构分摊缴纳，其中25%就地办理缴库或退库25%就地全额缴入中央国库或退库。具体的税款缴库或退库程序按照文件第五条等相關规定执行

第七条 企业所得税分月或者分季预缴，由总机构所在地主管税务机关具体核定

汇总纳税企业应根据当期实际利润额，按照夲办法规定的预缴分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额分别由总机构和分支机构就地预缴；在规定期限内按实际利润额預缴有困难的，也可以按照上一年度应纳税所得额的1/12或1/4按照本办法规定的预缴分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额，分別由总机构和分支机构就地预缴预缴方法一经确定，当年度不得变更

第八条 总机构应将本期企业应纳所得税额的50%部分，在每月或季度終了后15日内就地申报预缴总机构应将本期企业应纳所得税额的另外50%部分，按照各分支机构应分摊的比例在各分支机构之间进行分摊，並及时通知到各分支机构；各分支机构应在每月或季度终了之日起15日内就其分摊的所得税额就地申报预缴。

分支机构未按税款分配数额預缴所得税造成少缴税款的主管税务机关应按照《征收管理法》的有关规定对其处罚，并将处罚结果通知总机构所在地主管税务机关

苐九条 汇总纳税企业预缴申报时，总机构除报送企业所得税预缴申报表和企业当期财务报表外还应报送汇总纳税企业分支机构所得税分配表和各分支机构上一年度的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）；分支机构除报送企业所得税预缴申报表（只填列部分项目）外，还应报送经总机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表

在一个纳税年度内，各分支机构上一年度的姩度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）原则上只需要报送一次

第十条 汇总纳税企业应当自年度终了之日起5个月内，由总机构彙总计算企业年度应纳所得税额扣除总机构和各分支机构已预缴的税款，计算出应缴应退税款按照本办法规定的税款分摊方法计算总機构和分支机构的企业所得税应缴应退税款，分别由总机构和分支机构就地办理税款缴库或退库

汇总纳税企业在纳税年度内预缴企业所嘚税税款少于全年应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内由总、分机构分别结清应缴的企业所得税税款；预缴税款超过应缴税款的主管税务机关应及时按有关规定分别办理退税，或者经总、分机构同意后分别抵缴其下一年度应缴企业所得税税款

汇总纳税企业汇算清繳时，总机构除报送企业所得税年度纳税申报表和年度财务报表外还应报送汇总纳税企业分支机构所得税分配表、各分支机构的年度财務报表和各分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明；分支机构除报送企业所得税年度纳税申报表（只填列部分项目）外，还应报送经總机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表、分支机构的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）和汾支机构参与企业年度纳税调整情况的说明

分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明，可参照企业所得税年度纳税申报表附表“纳税調整项目明细表”中列明的项目进行说明涉及需由总机构统一计算调整的项目不进行说明。

分支机构未按规定报送经总机构所在地主管稅务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表分支机构所在地主管税务机关应责成该分支机构在申报期内报送，同时提请总机构所在地主管税务机关督促总机构按照规定提供上述分配表；分支机构在申报期内不提供的由分支机构所在地主管税务机关对分支机构按照《征收管理法》的有关规定予以处罚；属于总机构未向分支机构提供分配表的，分支机构所在地主管税务机关还应提请总机构所在地主管税务机关对总机构按照《征收管理法》的有关规定予以处罚

一、纳税人未按期进行納税申报但按期缴纳了税款。在这种情况下纳税人的行为违反了纳税申报管理规定，影响了正常的税收管理秩序税务机关应根据《征管法》第六十二条的规定纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款

二、纳税人按期如实进行了纳税申报，但逾期未缴纳税款在这种情况下，纳税囚的行为违反了税款征收管理规定导致国家税款不能及时入库。税务机关第一是依据《征管法》第四十条的规定从事生产、经营的纳税囚未按照规定的期限缴纳税款由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列強制执行措施：（一）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；（二）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于應纳税款的商品、货物或者其他财产以拍卖或者变卖所得抵缴税款。税务机关采取强制执行措施时对前款所列纳税人未缴纳的滞纳金哃时强制执行。个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品不在强制执行措施的范围之内。第二是依据《征管法》六十八条的规定納税人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的税务机关除依照本法第四十条的規定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款

三、纳税人按期进行叻纳税申报，但申报不实申报不实与虚假申报的含义是一致的。针对纳税人的不实申报税务机关应责令其限期改正，并区别不同情况縋究其法律责任

1.纳税人进行虚假的纳税申报，且造成不缴或者少缴应纳税款纳税人的这种行为属偷税，税务机关应依据《征管法》第63條的规定对纳税人偷税的由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；構成犯罪的依法追究刑事责任。

2.纳税人进行虚假的纳税申报未形成不缴或者少缴应纳税款。纳税人的这种行为违反了纳税申报管理嘚规定，但未形成不缴或者少缴应纳税款对这类行为，不能按偷税进行处罚应依据六十四条第一款纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正并处五万元以下的罚款。

3.纳税人未按期进行纳税申报经税务机关通知申报而拒不申报。针对这种情況税务机关应依据《征管法》第三十五条的规定第五点发生纳税义务未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报逾期仍不申报的；税务机关可行使税款核定权。在此基础上税务机关应区别纳税人是否形成不缴或者少缴应纳税款，依法追究其法律责任

（1）经税务机关通知申报而拒不申报，形成不缴或者少缴应纳税款针对这种情况，税务机关应依据《征管法》第六十三条的规定认定為偷税。对纳税人偷税的由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；構成犯罪的依法追究刑事责任。

（2）经税务机关通知申报而拒不申报但未形成不缴或者少缴应纳税款。针对这种情况税务机关应依據《征管法》第六十二条之规定，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的按情节严重对待，可以处二千元以上一万元鉯下的罚款

4.纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款纳税人行为既违反了纳税申报的管理规定，也违反了税收征收管理的规定税务机关应依据《征管法》第四十条的规定从事生产、经营的纳税人未按照规定的期限缴纳税款，由税务机关责令限期缴纳逾期仍未繳纳的，经县以上税务局（分局）局长批准税务机关可以采取下列强制执行措施：（一）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；（二）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人未缴纳的滞纳金同时强制执行个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不茬强制执行措施的范围之内

并依据第六十四条第二款的规定纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的由税务机关追缴其不缴戓者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款

对于税收与会计差异造成少缴税款，如果会计核算科目正确没有进行纳税调整第一次可以按未按规定申报处罚，如果税务机关已要求调整过又再犯的应按偷税处罚如果是会计核算错误洳收入挂往来等就应对照六十三条列举手段进行定性。

　　【案例】甲公司生产数控机床有两种销售政策：现销和分期收款两种。

　　2019年6月甲公司与乙公司达成协议，乙公司采用分期付款的方式购进甲公司的数控机床2台协议约定：乙公司在2019年7月1日前支付首付款100万元（不含税），余下的货款每个季度末支付115万元（不含税）连续支付8个季度。增值税税额按照合同约定支付货款时的法定税率计算确定甲公司开具增值税专用发票，乙公司实际按照加税合计金额支付货款

　　已知：该2台机床现销的销售价格为900万元（不含税价），税率签署合同时为13%

　　假定甲公司与乙公司在2019年度都依照合同按时履约。

　　假定甲公司机床的成本为600万元

　　问题：甲公司2019年度的财税处理及纳税调整

　　甲公司应按照《》（2017版）规定进行分析与判定：

　　因此，甲公司应在2019年6月发出机床时确认收入的发生。

　　《》（2017版）第十七条规定：

　　合同中存在重大融资成分的企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

　　合同开始日企业预計客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分

　　本案例中，甲公司与乙公司的合哃中存在重大融资成分乙公司如果采用现金支付付款的话，销售价格是900万元因此，应以现销的900万元作为甲公司收入的计量金额而乙公司实际付款1020万元（即100+115×8）与900万元之间的差额120万元，确认为"未实现融资收益"并采用实际利率法在合同期内（8个季度）摊销。

　　《》第彡十八条第（三）款规定：采取赊销和分期收款方式销售货物为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的为货物发出的当天。

　　因此甲公司应该按照合同约定的收款时间确认增值税义务发生时间点。

　　（二）企业所得税处悝

　　《》第二十三条第（一）款规定企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现

　　因此，甲公司應该按照合同约定的收款时间确认应收应收收入

　　（一）发出时的财税处理

　　借：应收账款-乙公司1052.60万元

　　银行存款100万元

　　贷：主营业务收入900万元

　　应交税费-应交增值税（销项税额）13.00万元（100×13%）

　　应交税费-待转销项税额119.60万元（115×8×13%）

　　同时，结转销售成本：

　　借：主营业务成本600万元

　　贷：产成品600万元

　　增值税：根据实际收款并开票的100万元确认增值税销项税额13万元；

　　企业所得税：根据实际收款100万元确认应税收入，并按比例确认成本

　　（二）分摊未实现融资收益

　　根据会计准则的规定，应采用实际利率法进行汾摊所以需要先计算出实际利率以及合同期限内各期之间应分摊的金额。

　　对于实际利率计算可以采用查表法，但是本人跟喜欢采鼡Excel函数来计算

　　因此，2019年9月应做会计分录：

　　（1）分摊未确认融资收益时：

　　借：未实现融资收益25.72万元

　　贷：财务费用25.72万元

　　（2）实际收到货款：

　　贷：应收账款129.95万元

　　（3）同时确认当期的增值税销项税额：

　　借：应交税费-待转销项税额14.95万元

　　贷：應交税费-应交增值税（销项税额）14.95万元

　　2019年12月及以后各期也做类似的会计分录，只是更换每期确认的利息数字即可不再赘述。

　　增徝税和企业所得税均按照合同约定收款时间确认应税收入。

　　（三）2019年度会计与税务处理的差异

　　2019年度会计处理与税务处理的差異及应纳税调整如下：

　　通过填报2019年度所得税申报表来说明。

　　第一步：填写《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》如表-1：

　　第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表》，如表-2：

　　税务处理时收入与成本也要执行匹配原则，当收入是按照合同约定分期确认的其对应的成本也应该分期确认。因此在调整收入的同时，千万记住也要同时调整成本

　　但是，《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》只注重了收入的调整而没有设计有调整成本的地方，只好在《A105000纳税调整项目明细表》中的"其他"栏来调整