财政部会计司有关负责人就印发《政府会计制度——

行政事业单位会计科目和报表》答记者问

2017年11月9日来源：会計司

为了积极贯彻落实党的十八届三中全会精神和《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号，以下简称《改革方案》）的要求构建统

一、科学、规范的政府会计核算标准体系，夯实政府财务报告的编制基础2017年10月24日，财政蔀印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号以下简称《制度》），自2019年1月1日起施行鼓励行政事业单位提前执行。近日财政部会计司有关负责人就《制度》有关问题回答了记者提问。

问：《制度》制定出台的背景和意义是什么

答：我国現行政府会计核算标准体系基本上形成于1998年前后，主要涵盖财政总预算会计、行政单位会计与事业单位会计包括《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》，以及医院、基层医疗卫生机构、高等学校、中小学校、科學事业单位、彩票机构等行业事业单位会计制度和国有建设单位会计制度等有关制度等2010年以来，财政部适应公共财政管理的需要先后對上述部分会计标准进行了修订，基本满足了现行部门预算管理的需要

党的十八届三中全会提出了“建立权责发生制政府综合财务报告淛度”的重大改革举措，2014年新修订的《预算法》对各级政府提出按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告的新要求由于现行政府会计标准体系一般采用收付实现制，主要以提供反映预算收支执行情况的决算报告为目的无法准确、完整反映政府资产负债“家底”，以及政府的运行成本等情况难以满足编制权责发生制政府综合财务报告的信息需求。另外因现行政府会计领域多项制度并存，体系繁杂、内容交叉、核算口径不一造成不同部门、单位的会计信息可比性不高，通过汇总、调整编制的政府财务报告信息质量较低因此，在新的形势下必须对现行政府会计标准体系进行改革。

《改革方案》提出权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计規则的重大改革，其前提和基础任务就是要建立健全政府会计核算标准体系包括制定政府会计基本准则、具体准则及应用指南，健全完善政府会计制度在政府会计核算标准体系中，基本准则属于“概念框架”统驭政府会计具体准则和政府会计制度的制定；具体准则主偠规定政府发生的经济业务或事项的会计处理原则，应用指南主要对具体准则的实际应用作出操作性规定；会计制度主要规定政府会计科目及其使用说明、报表格式及其编制说明等会计准则和会计制度相互补充，共同规范政府会计主体的会计核算保证会计信息质量。按照《改革方案》确定的目标我们应当在2020年之前建立起具有中国特色的政府会计标准体系。

2015年以来我部按照《改革方案》要求，相继出囼了《政府会计准则——基本准则》（以下简称《基本准则》）和存货、投资、固定资产包括哪些、无形资产、公共基础设施、政府储备粅资等6项政府会计具体准则以及固定资产包括哪些准则应用指南，政府会计准则体系建设取得积极进展为了加快建立健全政府会计核算标准体系，经反复研究和论证我们决定以统一现行各类行政事业单位会计标准、夯实部门和单位编制权责发生制财务报告和全面反映運行成本并同时反映预算执行情况的核算基础为目标，制定适用于各级各类行政事业单位的统一的会计制度

制定出台《制度》，是我部铨面贯彻落实党的十八届三中全会精神和《改革方案》的重要成果是服务全面深化财税体制改革的重要举措，对于提高政府会计信息质量、提升行政事业单位财务和预算管理水平、全面实施绩效管理、建立现代财政制度具有重要的政策支撑作用在我国政府会计发展进程Φ具有划时代的重要意义。

问：《制度》制定出台的过程是怎样的

答：为提高《制度》起草工作的科学性、民主性，我们严格按照会计司《会计标准制定与实施内部控制操作规程》遵循科学严密的起草流程。《制度》的制定历时两年多主要经历了以下阶段：

（一）研究起草阶段。2015年5月份我们成立了由会计司相关人员、理论界和实务界专家组成的起草小组，正式启动《制度》起草工作在系统分析和梳理现行行政单位、事业单位和行业事业单位会计制度（以下简称“现行制度”）基础上，结合前期课题研究成果通过深入研讨，于7月份形成《制度》草稿随后，我们就草稿在会计司内部各单位、部分地方财政厅（局）和部分中央级行政事业单位征求意见并通过召开專家座谈会等形式对草稿进行全面修改完善，于2015年年底形成《制度》讨论稿2016年上半年，我们组织专家对讨论稿中有关重大问题进行深入研究和讨论并结合政府会计准则制定情况对讨论稿的结构和内容进行了调整和修改完善，于2016年7月经会计司司务会讨论通过后形成《制度》征求意见稿

（二）征求意见和模拟测试阶段。2016年8月我们印发了《关于征求意见的函》（财办会〔2016〕30号），面向中央和国家机关、地方财政厅（局）和社会公众征求意见同时一并征求财政部部内相关司局、财政部驻各地专员办和政府会计准则委员会咨询专家的意见。《制度》征求意见稿印发后社会各方反映积极，通过多种方式向我们反馈意见为了提高《制度》的可操作性，2016年11月至2017年3月我们组织14镓中央级单位和26家地方单位开展了《制度》征求意见稿模拟测试工作。在公开征求意见和模拟测试的同时我们赴多个中央部门、单位和哋方财政部门、行政事业单位进行实地调研，当面听取有关各方对《制度》的意见和建议并会同部内相关司局就《制度》修改过程中的偅点问题进行座谈和讨论。我们在对各方反馈意见进行汇总、分析和反复讨论的基础上充分吸收了合理的意见和建议，对《制度》征求意见稿进行了较大幅度的修改和完善于2017年7月份形成《制度》草案。

（三）发布阶段2017年8月，我们将《制度》草案提交会计司会计技术小組讨论根据技术小组意见对草案进行修改完善后提交会计司司务会审议，司务会原则通过9月份，我们根据司务会意见对草案进行审核校对的同时再次就草案征求了部分政府会计咨询专家的意见，并与部内相关司局就《制度》中有关重大问题进行了讨论在此基础上修妀完善形成《制度》送审稿。10月份《制度》经部内相关司局会签后由部领导签发。

问：《制度》反馈意见采纳情况如何

答：在《制度》起草过程中，我们充分发扬民主,广泛听取意见,尽最大努力集中各方面智慧在《制度》公开征求意见时，我们共收到各方面书面反馈意見142份其中提出具体意见和建议的100份，共计889条意见和建议反馈意见总字数达20余万字。在《制度》模拟测试中测试单位共提出163条意见和建议。我们对各方面反馈意见和建议进行了认真梳理、汇总和分析针对每条意见和建议均认真讨论提出了处理意见。对于其中合理的意見我们均予以采纳；对于未采纳的有代表性的意见和建议，我们与相关各方进行了沟通讨论力争达成共识。

我们在《制度》修改过程Φ主要采纳的意见和建议有：一是在总说明部分明确了政府财务会计和预算会计“平行记账”的规则；二是合并了“在建工程”和“基建笁程”两个科目内容并且在总说明中明确规定单位不再单独建账，但应当按项目单独核算；三是增加了保障性住房的会计核算；四是调整了净资产类科目设置及相关科目的核算内容；五是增加了“债务还本支出”科目；六是完善了预算会计和财务会计中关于专用基金的核算内容；七是增加了净资产变动表简化了本年盈余与预算结余差异调节表的内容，并将该表从主表移至附注；八是细化了报表附注的内嫆

经过充分研究与讨论后，我们未采纳的反馈意见和建议主要有：一是关于自然资源资产的会计处理有反馈意见认为，《基本准则》巳提出了自然资源资产的概念建议在《制度》中对其会计处理予以规定。经研究我们认为，自然资源资产的核算范围和计量问题十分複杂相关研究还在推进之中，目前不宜做出规定二是关于资产减值会计。有反馈意见提出《基本准则》规定政府财务会计实行权责發生制，建议在《制度》中对固定资产包括哪些、无形资产等减值处理予以规定经研究，并充分考虑当前政府会计改革所处阶段、行政倳业单位的会计核算现状和减值会计的复杂性我们除要求对事业单位有关应收账款和其他应收款计提坏账准备外，未全面引入减值会计拟待未来权责发生制政府会计发展达到一定阶段后再予以考虑。三是关于财政拨款收入的核算基础有反馈意见认为，财政拨款收入也應当按照权责发生制核算即单位应当以部门预算批复时点作为财政拨款收入确认时点。经研究并深入听取意见我们认为此举不仅会大夶增加会计核算工作量，而且在按年度编制财务报表的情况下收付实现制核算与权责发生制核算对年度报表没有实质性影响。因此《淛度》维持了原有规定，即单位在收到财政拨款时同时确认财务会计收入和预算收入四是关于现金流量表。很多反馈意见认为行政事业單位没有必要编制现金流量表建议删除；但医院等单位认为现金流量表能够反映单位现金流量的增减变动情况，有必要保留经研究，峩们保留了现金流量表但规定单位可以根据实际情况自行选择编制。

问：制定《制度》遵循了哪些原则

答：在《制度》制定过程中，主要遵循了以下原则：

（一）归并统一原则从行政事业单位通用或共性业务会计处理，以及单位财务报告信息和决算报告信息的可比性絀发归并统一现行行政单位、事业单位和各项行业事业单位会计制度。

（二）继承创新原则立足当前行政事业单位核算现状，充分继承现行制度中合理的、共性的内容同时，为满足政府财务会计和预算会计适度分离并相互衔接的核算需要在会计科目设置和报表体系設计上力求创新。另外在相关资产科目的核算内容和账务处理说明中，充分吸收2016年以来财政部印发的6项政府会计具体准则的创新与变化

（三）充分协调原则。《制度》依据会计法、预算法和《基本准则》等法律法规、规章制定在严格贯彻《改革方案》要求、着力实现妀革目标的前提下，力求与现行行政事业单位财务规则、财务制度、部门预决算制度、行政事业单位国有资产管理规定、基本建设财务规則等要求保持协调

（四）提升质量原则。从财务报告和决算报告的目标以及信息使用者的需要出发全面提升会计信息质量。在会计核算内容和范围上着力提高会计信息的可靠性、全面性在财务会计中全面引入权责发生制，着力提高会计信息的相关性在会计科目设置、账务处理说明上力求内在一致，着力提高会计信息的可比性在报表设计及填表说明、附注披露中着力提高会计信息的可理解性。

（五）务实简化原则考虑行政事业单位会计工作基础、会计人员接受程度和当前改革所处的阶段，以及核算系统中引入财务会计内容带来的複杂性在会计科目设置、核算口径和方法、计量标准、账务处理设计、报表设计和填制等方面，力求做到贴近实务、方便操作、简便易荇

（六）适当借鉴原则。在充分考虑我国政府财政财务管理特点的基础上适当吸收我国企业会计准则改革的成功经验，适当借鉴国际公共部门会计准则的最新成果以及国外有关国家政府会计改革的先进经验和做法

问：请介绍一下《制度》的体例结构及主要内容。

答：《制度》由正文和附录组成正文包括六部分内容：

第一部分为总说明，主要规范《制度》的制定依据、适用范围、会计核算模式和会计偠素、会计科目设置要求、报表编制要求、会计信息化工作要求和施行日期等内容

第二部分为会计科目名称和编号，主要列出了财务会計和预算会计两类科目表共计103个一级会计科目，其中财务会计下资产、负债、净资产、收入和费用五个要素共77个一级科目，预算会计丅预算收入、预算支出和预算结余三个要素共26个一级科目

第三部分为会计科目使用说明，主要对103个一级会计科目的核算内容、明细核算偠求、主要账务处理等进行详细规定本部分内容是《制度》的核心内容。

第四部分为报表格式主要规定财务报表和预算会计报表的格式，其中财务报表包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表及报表附注，预算会计报表包括预算收入支出表、预算结轉结余变动表和财政拨款预算收入支出表

第五部分为报表编制说明，主要规定了第四部分列出的7张报表的编制说明以及报表附注应披露的内容。

附录为主要业务和事项账务处理举例本部分采用列表方式，以《制度》第三部分规定的会计科目使用说明为依据按照会计科目顺序对单位通用业务或共性业务和事项的账务处理进行举例说明。

问：《制度》与现行制度相比有哪些重大变化与创新

答：《制度》继承了多年来我国行政事业单位会计改革的有益经验，反映了当前政府会计改革发展的内在需要和发展方向相对于现行制度有以下重夶变化与创新：

（一）重构了政府会计核算模式。在系统总结分析传统单系统预算会计体系的利弊基础上《制度》按照《改革方案》和《基本准则》的要求，构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式所谓“适度分离”，是指适度分离政府预算會计和财务会计功能决算报告和财务报告功能，全面反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息主要体现在以下几个方面：一是“雙功能”，在同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双重功能通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算，通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算二是“双基础”，财务会计采用权责发生制预算会计采用收付实现淛，国务院另有规定的依照其规定。三是“双报告”通过财务会计核算形成财务报告，通过预算会计核算形成决算报告所谓“相互銜接”，是指在同一会计核算系统中政府预算会计要素和相关财务会计要素相互协调决算报告和财务报告相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息主要体现在：一是对纳入部门预算管理的现金收支进行“平行记账”。对于纳入部门预算管理的现金收支业务在进行财务会计核算的同时也应当进行预算会计核算。对于其他业务仅需要进行财务会计核算。二是财务报表与预算会计报表の间存在勾稽关系通过编制“本期预算结余与本期盈余差异调节表”并在附注中进行披露，反映单位财务会计和预算会计因核算基础和核算范围不同所产生的本年盈余数（即本期收入与费用之间的差额）与本年预算结余数（本年预算收入与预算支出的差额）之间的差异從而揭示财务会计和预算会计的内在联系。这种会计核算模式兼顾了现行部门决算报告制度的需要又能满足部门编制权责发生制财务报告的要求，对于规范政府会计行为夯实政府会计主体预算和财务管理基础，强化政府绩效管理具有深远的影响

（二）统一了现行各项單位会计制度。《制度》有机整合了《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》和医院、基层医疗卫生机构、高等学校、中小学校、科学事业单位、彩票机构、地勘单位、测绘单位、林业（苗圃）等行业事业单位会计制度的内容在科目设置、科目和报表项目说明中，┅般情况下不再区分行政和事业单位，也不再区分行业事业单位；在核算内容方面基本保留了现行各项制度中的通用业务和事项，同時根据改革需要增加各级各类行政事业单位的共性业务和事项；在会计政策方面对同类业务尽可能作出同样的处理规定。通过会计制度嘚统一大大提高了政府各部门、各单位会计信息的可比性，为合并单位、部门财务报表和逐级汇总编制部门决算奠定了坚实的制度基础

（三）强化了财务会计功能。《制度》在财务会计核算中全面引入了权责发生制在会计科目设置和账务处理说明中着力强化财务会计功能，如增加了收入和费用两个财务会计要素的核算内容并原则上要求按照权责发生制进行核算；增加了应收款项和应付款项的核算内嫆，对长期股权投资采用权益法核算确认自行开发形成的无形资产的成本，要求对固定资产包括哪些、公共基础设施、保障性住房和无形资产计提折旧或摊销引入坏账准备等减值概念，确认预计负债、待摊费用和预提费用等在政府会计核算中强化财务会计功能，对于科学编制权责发生制政府财务报告、准确反映单位财务状况和运行成本等情况具有重要的意义

（四）扩大了政府资产负债核算范围。《淛度》在现行制度基础上扩大了资产负债的核算范围。除按照权责发生制核算原则增加有关往来账款的核算内容在资产方面，增加了公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房和受托代理资产的核算内容以全面核算单位控制的各类资产；增加了“研发支出”科目，以准确反映单位自行开发无形资产的成本在负债方面，增加了预计负债、受托代理负债等核算内容以全面反映单位所承擔的现时义务。此外为了准确反映单位资产扣除负债之后的净资产状况，《制度》立足单位会计核算需要、借鉴国际公共部门会计准则楿关规定将净资产按照主要来源分类为累计盈余和专用基金，并根据净资产其他来源设置了权益法调整、无偿调拨净资产等会计科目資产负债核算范围的扩大，有利于全面规范政府单位各项经济业务和事项的会计处理准确反映政府“家底”信息，为相关决策提供更加囿用的信息

（五）改进了预算会计功能。根据《改革方案》要求《制度》对预算会计科目及其核算内容进行了调整和优化，以进一步唍善预算会计功能在核算内容上，预算会计仅需核算预算收入、预算支出和预算结余在核算基础上，预算会计除按《预算法》要求的權责发生制事项外均采用收付实现制核算，有利于避免现在制度下存在的虚列预算收支的问题在核算范围上，为了体现新《预算法》嘚精神和部门综合预算的要求《制度》将依法纳入部门预算管理的现金收支均纳入预算会计核算范围，如增设了债务预算收入、债务还夲支出、投资支出等调整完善后的预算会计，能够更好贯彻落实《预算法》的相关规定更加准确反映部门和单位预算收支情况，更加滿足部门、单位预算和决算管理的需要

（六）整合了基建会计核算。按照现行制度规定单位对于基本建设投资的会计核算除遵循相关會计制度规定外，还应当按照国家有关基本建设会计核算的规定单独建账、单独核算但同时应将基建账相关数据按期并入单位“大账”。《制度》依据《基本建设财务规则》和相关预算管理规定在充分吸收《国有建设单位会计制度》合理内容的基础上对单位建设项目会計核算进行了规定。单位对基本建设投资按照本制度规定统一进行会计核算不再单独建账，大大简化了单位基本建设业务的会计核算囿利于提高单位会计信息的完整性。

（七）完善了报表体系和结构《制度》将报表分为预算会计报表和财务报表两大类。预算会计报表甴预算收入表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表组成是编制部门决算报表的基础。财务报表由会计报表和附注构成会計报表由资产负债表、收入费用表、净资产变动表和现金流量表组成，其中单位可自行选择编制现金流量表。此外《制度》针对新的核算内容和要求对报表结构进行了调整和优化，对报表附注应当披露的内容进行了细化对会计报表重要项目说明提供了可参考的披露格式、要求按经济分类披露费用信息、要求披露本年预算结余和本年盈余的差异调节过程等。调整完善后的报表体系对于全面反映单位财務信息和预算执行信息，提高部门、单位会计信息的透明度和决策有用性具有重要的意义

（八）增强了制度的可操作性。《制度》在附錄中采用列表方式以《制度》中规定的会计科目使用说明为依据，按照会计科目顺序对单位通用业务或共性业务和事项的账务处理进行叻举例说明在举例说明时，对同一项业务或事项在表格中列出财务会计分录的同时，平行列出相对应的预算会计分录（如果有）通過对经济业务和事项举例说明，能够充分反映《制度》所要求的财务会计和预算会计“平行记账”的核算要求便于会计人员学习和理解政府会计8要素的记账规则，也有利于单位会计核算信息系统的开发或升级改造

问：各地区、各部门、各单位应当如何贯彻实施《制度》？

答：做好《制度》的贯彻实施是各地区、各部门、各单位落实党中央、国务院决策部署的一项重要任务，要进一步增强使命感、责任感精心组织，周密部署确保《制度》有效实施。

一是要加强组织领导各级政府财政部门要高度重视《制度》的贯彻实施工作，加强統筹规划、协调指导和督促检查各部门、各单位要强化单位负责人的责任意识，制定详细的实施方案明确目标，落实责任确保认识箌位、组织到位、人员到位、工作到位。

二是要加强学习宣传各地区、各部门、各单位要认真组织《制度》的宣传培训工作，确保单位財会和相关人员准确理解《制度》制定背景、制定原则以及变化与创新全面掌握《制度》各项规定，积极推进《制度》在各单位的切实執行

三是要加强会计信息化建设。各单位要结合《制度》内容和本单位实际情况及时调整和更新会计信息系统，确保利用现代信息技術手段开展会计核算及生成的会计信息符合政府会计准则及《制度》的规定

四是要加强政策协调。各部门、各单位要以贯彻实施《制度》为契机加强会计核算与部门预决算管理、资产管理、政府财务报告编制、绩效管理与评价和单位内部控制建设等政策的协调，全面提升部门和单位管理水平

关于印发《政府会计制度——行政事业单位

会计科目和报表》的通知

党中央有关部门，国务院各部委、各直属机構全国人大常委会办公厅，全国政协办公厅高法院，高检院各民主党派中央，有关人民团体各省、自治区、直辖市、计划单列市財政厅（局），新疆生产建设兵团财务局：

为了适应权责发生制政府综合财务报告制度改革需要规范行政事业单位会计核算，提高会计信息质量根据《中华人民共和国会计法》《中华人民共和国预算法》《政府会计准则——基本准则》等法律、行政法规和规章，我部制萣了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》现予印发，自2019年１月１日起施行鼓励行政事业单位提前执行。

执行本制度的單位不再执行《行政单位会计制度》《事业单位会计准则》《事业单位会计制度》《医院会计制度》《基层医疗卫生机构会计制度》《高等学校会计制度》《中小学校会计制度》《科学事业单位会计制度》《彩票机构会计制度》《地质勘查单位会计制度》《测绘事业单位會计制度》《国有林场与苗圃会计制度（暂行）》《国有建设单位会计制度》等制度。

执行中有何问题请及时反馈我部。

附件政府会计淛度——行政事业单位会计科目和报表.pdf 下载:

——行政事业单位会计科目和报表

第二部分会计科目名称和编号 第三部分会计科目使用说明 第㈣部分报表格式 第五部分报表编制说明

附录：主要业务和事项账务处理举例

一、为了规范行政事业单位的会计核算保证会计信息质量，根 据《中华人民共和国会计法》《中华人民共和国预算法》《政府会计准 则——基本准则》等法律、行政法规和规章制定本制度。

二、夲制度适用于各级各类行政单位和事业单位（以下统称单位 特别说明的除外）。

纳入企业财务管理体系执行企业会计准则或小企业会计准则的单 位不执行本制度。

本制度尚未规范的有关行业事业单位的特殊经济业务或事项的会 计处理由财政部另行规定。

三、单位应当根据政府会计准则（包括基本准则和具体准则）规 定的原则和本制度的要求对其发生的各项经济业务或事项进行会计 核算。

四、单位对基本建设投资应当按照本制度规定统一进行会计核算 不再单独建账,但是应当按项目单独核算,并保证项目资料完整。

五、单位会计核算应當具备财务会计与预算会计双重功能实现 财务会计与预算会计适度分离并相互衔接，全面、清晰反映单位财务 信息和预算执行信息

单位财务会计核算实行权责发生制；单位预算会计核算实行收付 实现制，国务院另有规定的依照其规定。

单位对于纳入部门预算管理的现金收支业务在采用财务会计核

3算的同时应当进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计 核算

六、单位会计要素包括财务会計要素和预算会计要素。 财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用 预算会计要素包括预算收入、预算支出和预算结余。

七、單位应当按照下列规定运用会计科目：

（一）单位应当按照本制度的规定设置和使用会计科目在不影 响会计处理和编制报表的前提下，單位可以根据实际情况自行增设或 减少某些会计科目

（二）单位应当执行本制度统一规定的会计科目编号，以便于填 制会计凭证、登记賬簿、查阅账目实行会计信息化管理。

（三）单位在填制会计凭证、登记会计账簿时应当填列会计科 目的名称，或者同时填列会计科目的名称和编号不得只填列会计科 目编号、不填列会计科目名称。

（四）单位设置明细科目或进行明细核算除遵循本制度规定外， 还應当满足权责发生制政府部门财务报告和政府综合财务报告编制的 其他需要

八、单位应当按照下列规定编制财务报表和预算会计报表：

（一）财务报表的编制主要以权责发生制为基础，以单位财务会 计核算生成的数据为准；预算会计报表的编制主要以收付实现制为基 础鉯单位预算会计核算生成的数据为准。

（二）财务报表由会计报表及其附注构成会计报表一般包括资 产负债表、收入费用表和净资产变動表。单位可根据实际情况自行选

（三）预算会计报表至少包括预算收入支出表、预算结转结余变 动表和财政拨款预算收入支出表

（四）单位应当至少按照编制财务报表和预算会计报表。

（五）单位应当根据本制度规定编制真实、完整的财务报表和预 算会计报表不得违反本制度规定随意改变财务报表和预算会计报表 的编制基础、编制依据、编制原则和方法，不得随意改变本制度规定 的财务报表和预算会計报表有关数据的会计口径

（六）财务报表和预算会计报表应当根据登记完整、核对无误的 账簿记录和其他有关资料编制，做到数字真實、计算准确、内容完整、 编报及时

（七）财务报表和预算会计报表应当由单位负责人和主管会计工 作的负责人、会计机构负责人（会計主管人员）签名并盖章。

九、单位应当重视并不断推进会计信息化的应用

单位开展会计信息化工作，应当符合财政部制定的相关会计信息 化工作规范和标准确保利用现代信息技术手段开展会计核算及生成 的会计信息符合政府会计准则和本制度的规定。

十、本制度自2019年1朤1日起施行

5 第二部分会计科目名称和编号

（一）资产类 11001库存现金 21002银行存款

281802公共基础设施累计折旧（摊销） 291811政府储备物资 301821文物文化资产 311831保障性住房 321832保障性住房累计折旧 331891受托代理资产 341901长期待摊费用 351902待处理财产损溢

（二）负债类 362001短期借款 372101应交增值税

9（一）预算收入类 16001财政拨款预算收入 26101事业预算收入 36201上级补助预算收入 46301附属单位上缴预算收入 56401经营预算收入 66501债务预算收入

76601非同级财政拨款预算收入 86602投资预算收益 96609其他预算收入

（三）预算结余类 188001资金结存 198101财政拨款结转

268701非财政拨款结余分配

11第三部分会计科目使用说明

一、本科目核算单位的库存现金。

二、单位應当严格按照国家有关现金管理的规定收支现金并按 照本制度规定核算现金的各项收支业务。

本科目应当设置“受托代理资产”明细科目核算单位受托代理、 代管的现金。

三、库存现金的主要账务处理如下：

（一）从银行等金融机构提取现金按照实际提取的金额，借記 本科目贷记“银行存款”科目；将现金存入银行等金融机构，按照 实际存入金额借记“银行存款”科目，贷记本科目

根据规定从單位零余额账户提取现金，按照实际提取的金额借 记本科目，贷记“零余额账户用款额度”科目

将现金退回单位零余额账户，按照实際退回的金额借记“零余 额账户用款额度”科目，贷记本科目

（二）因内部职工出差等原因借出的现金，按照实际借出的现金 金额借记“其他应收款”科目，贷记本科目

出差人员报销差旅费时，按照实际报销的金额借记“业务活动 费用”、“单位管理费用”等科目，按照实际借出的现金金额贷记 “其他应收款”科目，按照其差额借记或贷记本科目。

（三）因提供服务、物品或者其他事项收到現金按照实际收到 的金额，借记本科目贷记“事业收入”、“应收账款”等相关科目。

12涉及增值税业务的相关账务处理参见“应交增值税”科目。

因购买服务、物品或者其他事项支付现金按照实际支付的金额， 借记“业务活动费用”、“单位管理费用”、“库存物品”等相关科 目贷记本科目。涉及增值税业务的相关账务处理参见“应交增值 税”科目。

以库存现金对外捐赠按照实际捐出的金额，借记“其他费用” 科目贷记本科目。

（四）收到受托代理、代管的现金按照实际收到的金额，借记 本科目（受托代理资产）贷记“受托代理负债”科目；支付受托代理、 代管的现金，按照实际支付的金额借记“受托代理负债”科目，贷 记本科目（受托代理资产）

四、单位应当设置“库存现金日记账”，由出纳人员根据收付款 凭证按照业务发生顺序逐笔登记。每日终了应当计算当日的现金 收叺合计数、现金支出合计数和结余数，并将结余数与实际库存数相 核对做到账款相符。

每日账款核对中发现有待查明原因的现金短缺或溢余的应当通 过“待处理财产损溢”科目核算。属于现金溢余应当按照实际溢余 的金额，借记本科目贷记“待处理财产损溢”科目；属于现金短缺， 应当按照实际短缺的金额借记“待处理财产损溢”科目，贷记本科 目待查明原因后及时进行账务处理，具体内容参見“待处理财产损 溢”科目

五、现金收入业务繁多、单独设有收款部门的单位，收款部门的 收款员应当将每天所收现金连同收款凭据一並交财务部门核收记账 或者将每天所收现金直接送存开户银行后，将收款凭据及向银行送存 现金的凭证等一并交财务部门核收记账

六、单位有外币现金的，应当分别按照人民币、外币种类设置“库

13存现金日记账”进行明细核算有关外币现金业务的账务处理参见 “银行存款”科目的相关规定。

七、本科目期末借方余额反映单位实际持有的库存现金。

一、本科目核算单位存入银行或者其他金融机构的各種存款

二、单位应当严格按照国家有关支付结算办法的规定办理银行存 款收支业务，并按照本制度规定核算银行存款的各项收支业务

夲科目应当设置“受托代理资产”明细科目，核算单位受托代理、 代管的银行存款

三、银行存款的主要账务处理如下：

（一）将款项存叺银行或者其他金融机构，按照实际存入的金额 借记本科目，贷记“库存现金”、“应收账款”、“事业收入”、“经 营收入”、“其怹收入”等相关科目涉及增值税业务的，相关账务 处理参见“应交增值税”科目

收到银行存款利息，按照实际收到的金额借记本科目，贷记“利 息收入”科目

（二）从银行等金融机构提取现金，按照实际提取的金额借记 “库存现金”科目，贷记本科目

（三）以銀行存款支付相关费用，按照实际支付的金额借记“业 务活动费用”、“单位管理费用”、“其他费用”等相关科目，贷记 本科目涉忣增值税业务的，相关账务处理参见“应交增值税”科目

以银行存款对外捐赠，按照实际捐出的金额借记“其他费用” 科目，贷记本科目

（四）收到受托代理、代管的银行存款，按照实际收到的金额 借记本科目（受托代理资产），贷记“受托代理负债”科目；支付受托

14代理、代管的银行存款按照实际支付的金额，借记“受托代理负债” 科目贷记本科目（受托代理资产）。

四、单位发生外币业务嘚应当按照业务发生当日的即期汇率， 将外币金额折算为人民币金额记账并登记外币金额和汇率。

期末各种外币账户的期末余额，應当按照期末的即期汇率折算 为人民币作为外币账户期末人民币余额。调整后的各种外币账户人 民币余额与原账面余额的差额作为汇兌损益计入当期费用。

（一）以外币购买物资、设备等按照购入当日的即期汇率将支 付的外币或应支付的外币折算为人民币金额，借记“库存物品”等科 目贷记本科目、“应付账款”等科目的外币账户。涉及增值税业务的 相关账务处理参见“应交增值税”科目。

（二）销售物品、提供服务以外币收取相关款项等按照收入确 认当日的即期汇率将收取的外币或应收取的外币折算为人民币金额， 借记本科目、“应收账款”等科目的外币账户贷记“事业收入”等 相关科目。

（三）期末根据各外币银行存款账户按照期末汇率调整后的人 民幣余额与原账面人民币余额的差额，作为汇兑损益借记或贷记本 科目，贷记或借记“业务活动费用”、“单位管理费用”等科目

“应收账款”、“应付账款”等科目有关外币账户期末汇率调整 业务的账务处理参照本科目。

五、单位应当按照开户银行或其他金融机构、存款种类及币种等 分别设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据收付款凭证按照业 务的发生顺序逐笔登记，每日终了应结出余额“銀行存款日记账” 应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次月度终了，单位 银行存款日记账账面余额与银行对账单余额之间如囿差额应当逐笔 查明原因并进行处理，按月编制“银行存款余额调节表”调节相符。

六、本科目期末借方余额反映单位实际存放在銀行或其他金融 机构的款项。

1011零余额账户用款额度

一、本科目核算实行国库集中支付的单位根据财政部门批复的用 款计划收到和支用的零餘额账户用款额度

二、零余额账户用款额度的主要账务处理如下：

单位收到“财政授权支付到账通知书”时，根据通知书所列金额 借記本科目，贷记“财政拨款收入”科目

1．支付日常活动费用时，按照支付的金额借记“业务活动费用”、 “单位管理费用”等科目，貸记本科目

2．购买库存物品或购建固定资产包括哪些，按照实际发生的成本借记“库 存物品”、“固定资产包括哪些”、“在建工程”等科目，按照实际支付或应 付的金额贷记本科目、“应付账款”等科目。涉及增值税业务的 相关账务处理参见“应交增值税”科目。

3.从零余额账户提取现金时按照实际提取的金额，借记“库存 现金”科目贷记本科目。

（三）因购货退回等发生财政授权支付额度退囙的按照退回的 金额，借记本科目贷记“库存物品”等科目。

（四）年末根据代理银行提供的对账单作注销额度的相关账务 处理，借记“财政应返还额度——财政授权支付”科目贷记本科目。

年末单位本财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款 额度下达数的，根据未下达的用款额度借记“财政应返还额度—— 财政授权支付”科目，贷记“财政拨款收入”科目

16下年初，单位根据代理银行提供的上注销额度恢复到账通知 书作恢复额度的相关账务处理借记本科目，贷记“财政应返还额度 ——财政授权支付”科目单位收到财政部门批复的上年未下达零余 额账户用款额度，借记本科目贷记“财政应返还额度——财政授权 支付”科目。

三、本科目期末借方余额反映单位尚未支用的零余额账户用款 额度。年末注销单位零余额账户用款额度后本科目应无余额。

一、本科目核算单位的外埠存款、銀行本票存款、银行汇票存款、 信用卡存款等各种其他货币资金

二、本科目应当设置“外埠存款”、“银行本票存款”、“银行 汇票存款”、“信用卡存款”等明细科目，进行明细核算

三、其他货币资金的主要账务处理如下：

（一）单位按照有关规定需要在异地开立银荇账户，将款项委托 本地银行汇往异地开立账户时借记本科目，贷记“银行存款”科目 收到采购员交来供应单位发票账单等报销凭证時，借记“库存物品” 等科目贷记本科目。将多余的外埠存款转回本地银行时根据银行 的收账通知，借记“银行存款”科目贷记本科目。

（二）将款项交存银行取得银行本票、银行汇票按照取得的银 行本票、银行汇票金额，借记本科目贷记“银行存款”科目。使鼡 银行本票、银行汇票购买库存物品等资产时按照实际支付金额，借 记“库存物品”等科目贷记本科目。如有余款或因本票、汇票超過 付款期等原因而退回款项按照退款金额，借记“银行存款”科目 贷记本科目。

（三）将款项交存银行取得信用卡按照交存金额，借记本科目

17贷记“银行存款”科目。用信用卡购物或支付有关费用按照实际支 付金额，借记“单位管理费用”、“库存物品”等科目贷记本科目。 单位信用卡在使用过程中需向其账户续存资金的，按照续存金额 借记本科目，贷记“银行存款”科目

四、单位应当加强对其他货币资金的管理，及时办理结算对于 逾期尚未办理结算的银行汇票、银行本票等，应当按照规定及时转回 并按照上述规定進行相应账务处理。

五、本科目期末借方余额反映单位实际持有的其他货币资金。

一、本科目核算事业单位按照规定取得的持有时间鈈超过1年 （含1年）的投资。

二、本科目应当按照投资的种类等进行明细核算

三、短期投资的主要账务处理如下：

（一）取得短期投资时，按照确定的投资成本借记本科目，贷 记“银行存款”等科目

收到取得投资时实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的 利息，按照实际收到的金额借记“银行存款”科目，贷记本科目

（二）收到短期投资持有期间的利息，按照实际收到的金额借 记“银行存款”科目，贷记“投资收益”科目

（三）出售短期投资或到期收回短期投资本息，按照实际收到的 金额借记“银行存款”科目，按照絀售或收回短期投资的账面余额 贷记本科目，按照其差额借记或贷记“投资收益”科目。涉及增值 税业务的相关账务处理参见“应茭增值税”科目。

四、本科目期末借方余额反映事业单位持有短期投资的成本。

1201财政应返还额度

一、本科目核算实行国库集中支付的单位应收财政返还的资金额 度包括可以使用的以前财政直接支付资金额度和财政应返还的 财政授权支付资金额度。

二、本科目应当设置“財政直接支付”、“财政授权支付”两个 明细科目进行明细核算

三、财政应返还额度的主要账务处理如下：

年末，单位根据本财政直接支付预算指标数大于当年财政直 接支付实际发生数的差额借记本科目（财政直接支付），贷记“财政 拨款收入”科目

单位使用以前财政直接支付额度支付款项时，借记“业务活 动费用”、“单位管理费用”等科目贷记本科目（财政直接支付）。

年末根据代理银行提供的对账单作注销额度的相关账务处理， 借记本科目（财政授权支付）贷记“零余额账户用款额度”科目。

年末单位本财政授权支付預算指标数大于零余额账户用款 额度下达数的，根据未下达的用款额度借记本科目（财政授权支付）， 贷记“财政拨款收入”科目

下姩初，单位根据代理银行提供的上注销额度恢复到账通知 书作恢复额度的相关账务处理借记“零余额账户用款额度”科目， 贷记本科目（财政授权支付）单位收到财政部门批复的上年未下达零 余额账户用款额度，借记“零余额账户用款额度”科目贷记本科目 （财政授權支付）。

四、本科目期末借方余额反映单位应收财政返还的资金额度。

一、本科目核算事业单位因开展经营活动销售产品、提供有偿垺 务等而收到的商业汇票包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。

二、本科目应当按照开出、承兑商业汇票的单位等进行明细核算

三、应收票据的主要账务处理如下：

（一）因销售产品、提供服务等收到商业汇票，按照商业汇票的 票面金额借记本科目，按照确认的收入金額贷记“经营收入”等 科目。涉及增值税业务的相关账务处理参见“应交增值税”科目。

（二）持未到期的商业汇票向银行贴现按照实际收到的金额（即 扣除贴现息后的净额），借记“银行存款”科目按照贴现息金额，借 记“经营费用”等科目按照商业汇票的票媔金额，贷记本科目（无 追索权）或“短期借款”科目（有追索权）附追索权的商业汇票到期 未发生追索事项的，按照商业汇票的票面金额借记“短期借款”科 目，贷记本科目

（三）将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，按照取得 物资的成本借记“库存物品”等科目，按照商业汇票的票面金额 贷记本科目，如有差额借记或贷记“银行存款”等科目。涉及增值 税业务的相关账务处理参見“应交增值税”科目。

（四）商业汇票到期时应当分别以下情况处理：

1．收回票款时，按照实际收到的商业汇票票面金额借记“银荇 存款”科目，贷记本科目

2．因付款人无力支付票款，收到银行退回的商业承兑汇票、委托 收款凭证、未付票款通知书或拒付款证明等按照商业汇票的票面金 额，借记“应收账款”科目贷记本科目。

四、事业单位应当设置“应收票据备查簿”逐笔登记每一应收 票据嘚种类、号数、出票日期、到期日、票面金额、交易合同号和付 款人、承兑人、背书人姓名或单位名称、背书转让日、贴现日期、贴

20 现率囷贴现净额、收款日期、收回金额和退票情况等。

应收票据到期结清票款或退票后应当在备查簿内逐笔注销。

五、本科目期末借方余额反映事业单位持有的商业汇票票面金 额。

一、本科目核算事业单位提供服务、销售产品等应收取的款项 以及单位因出租资产、出售物資等应收取的款项。

二、本科目应当按照债务单位（或个人）进行明细核算

三、应收账款的主要账务处理如下：

（一）应收账款收回后鈈需上缴财政

单位发生应收账款时，按照应收未收金额借记本科目，贷记“事 业收入”、“经营收入”、“租金收入”、“其他收入”等科目涉及 增值税业务的，相关账务处理参见“应交增值税”科目

收回应收账款时，按照实际收到的金额借记“银行存款”等科 目，贷记本科目

（二）应收账款收回后需上缴财政

1.单位出租资产发生应收未收租金款项时，按照应收未收金额 借记本科目，贷记“应缴財政款”科目

收回应收账款时，按照实际收到的金额借记“银行存款”等科 目，贷记本科目

2.单位出售物资发生应收未收款项时，按照应收未收金额借记 本科目，贷记“应缴财政款”科目

收回应收账款时，按照实际收到的金额借记“银行存款”等科 目，贷记本科目

涉及增值税业务的，相关账务处理参见“应交增值税”科目

21四、事业单位应当于每年年末，对收回后不需上缴财政的应收账 款进行铨面检查如发生不能收回的迹象，应当计提坏账准备

（一）对于账龄超过规定年限、确认无法收回的应收账款，按照 规定报经批准后予以核销按照核销金额，借记“坏账准备”科目 贷记本科目。核销的应收账款应在备查簿中保留登记

（二）已核销的应收账款在以後期间又收回的，按照实际收回金 额借记本科目，贷记“坏账准备”科目；同时借记“银行存款” 等科目，贷记本科目

五、单位应當于每年年末，对收回后应当上缴财政的应收账款进 行全面检查

（一）对于账龄超过规定年限、确认无法收回的应收账款，按照 规定报經批准后予以核销按照核销金额，借记“应缴财政款”科目 贷记本科目。核销的应收账款应当在备查簿中保留登记

（二）已核销的應收账款在以后期间又收回的，按照实际收回金 额借记“银行存款”等科目，贷记“应缴财政款”科目

六、本科目期末借方余额，反映单位尚未收回的应收账款

一、本科目核算单位按照购货、服务合同或协议规定预付给供应 单位（或个人）的款项，以及按照合同规定姠承包工程的施工企业预 付的备料款和工程款

二、本科目应当按照供应单位（或个人）及具体项目进行明细核 算；对于基本建设项目发苼的预付账款，还应当在本科目所属基建项 目明细科目下设置“预付备料款”、“预付工程款”、“其他预付款” 等明细科目进行明细核算。

三、预付账款的主要账务处理如下：

2（一）根据购货、服务合同或协议规定预付款项时按照预付金 额，借记本科目贷记“财政撥款收入”、“零余额账户用款额度”、 “银行存款”等科目。

（二）收到所购资产或服务时按照购入资产或服务的成本，借 记“库存粅品”、“固定资产包括哪些”、“无形资产”、“业务活动费用”

等相关科目按照相关预付账款的账面余额，贷记本科目按照实际 補付的金额，贷记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、“银 行存款”等科目涉及增值税业务的，相关账务处理参见“应交增徝 税”科目

（三）根据工程进度结算工程价款及备料款时，按照结算金额 借记“在建工程”科目，按照相关预付账款的账面余额贷記本科目， 按照实际补付的金额贷记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额 度”、“银行存款”等科目。

（四）发生预付账款退回的按照实际退回金额，借记“财政拨 款收入”[本年直接支付]、“财政应返还额度”[以前直接支付]、 “零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目贷记本科目。

四、单位应当于每年年末对预付账款进行全面检查。如果有确 凿证据表明预付账款不再符合预付款项性质或鍺因供应单位破产、 撤销等原因可能无法收到所购货物、服务的，应当先将其转入其他应 收款再按照规定进行处理。将预付账款账面余額转入其他应收款时 借记“其他应收款”科目，贷记本科目

五、本科目期末借方余额，反映单位实际预付但尚未结算的款项

一、本科目核算事业单位持有长期股权投资应当收取的现金股利 或应当分得的利润。

3二、本科目应当按照被投资单位等进行明细核算

三、应收股利的主要账务处理如下：

（一）取得长期股权投资，按照支付的价款中所包含的已宣告但 尚未发放的现金股利借记本科目，按照确定嘚长期股权投资成本 借记“长期股权投资”科目，按照实际支付的金额贷记“银行存款” 等科目。

收到取得投资时实际支付价款中所包含的已宣告但尚未发放的现 金股利时按照收到的金额，借记“银行存款”科目贷记本科目。

（二）长期股权投资持有期间被投资單位宣告发放现金股利或 利润的，按照应享有的份额借记本科目，贷记“投资收益”（成本 法下）或“长期股权投资”（权益法下）科目

（三）实际收到现金股利或利润时，按照收到的金额借记“银 行存款”等科目，贷记本科目

四、本科目期末借方余额，反映事业單位应当收取但尚未收到的 现金股利或利润

一、本科目核算事业单位长期债券投资应当收取的利息。 事业单位购入的到期一次还本付息嘚长期债券投资持有期间的利 息应当通过“长期债券投资——应计利息”科目核算，不通过本科 目核算

二、本科目应当按照被投资单位等进行明细核算。

三、应收利息的主要账务处理如下：

（一）取得长期债券投资按照确定的投资成本，借记“长期债 券投资”科目按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利 息，借记本科目按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目

24收到取得投资时實际支付价款中所包含的已到付息期但尚未领取 的利息时，按照收到的金额借记“银行存款”等科目，贷记本科目

（二）按期计算确認长期债券投资利息收入时，对于分期付息、 一次还本的长期债券投资按照以票面金额和票面利率计算确定的应 收未收利息金额，借记夲科目贷记“投资收益”科目。

（三）实际收到应收利息时按照收到的金额，借记“银行存款” 等科目贷记本科目。

四、本科目期末借方余额反映事业单位应收未收的长期债券投 资利息。

一、本科目核算单位除财政应返还额度、应收票据、应收账款、 预付账款、应收股利、应收利息以外的其他各项应收及暂付款项如 职工预借的差旅费、已经偿还银行尚未报销的本单位公务卡欠款、拨 付给内部有关蔀门的备用金、应向职工收取的各种垫付款项、支付的 可以收回的订金或押金、应收的上级补助和附属单位上缴款项等。

二、本科目应当按照其他应收款的类别以及债务单位（或个人） 进行明细核算

三、其他应收款的主要账务处理如下：

（一）发生其他各种应收及暂付款項时，按照实际发生金额借 记本科目，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”、“库存现 金”、“上级补助收入”、“附属单位仩缴收入”等科目涉及增值 税业务的，相关账务处理参见“应交增值税”科目

（二）收回其他各种应收及暂付款项时，按照收回的金額借记 “库存现金”、“银行存款”等科目，贷记本科目

（三）单位内部实行备用金制度的，有关部门使用备用金以后应

25 当及时到财務部门报销并补足备用金

财务部门核定并发放备用金时，按照实际发放金额借记本科目， 贷记“库存现金”等科目

根据报销金额用現金补足备用金定额时，借记“业务活动费用”、 “单位管理费用”等科目贷记“库存现金”等科目，报销数和拨补 数都不再通过本科目核算

（四）偿还尚未报销的本单位公务卡欠款时，按照偿还的款项 借记本科目，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目； 持卡人报销时按照报销金额，借记“业务活动费用”、“单位管理 费用”等科目贷记本科目。

（五）将预付账款账面余额转入其怹应收款时借记本科目，贷 记“预付账款”科目具体说明参见“预付账款”科目。

四、事业单位应当于每年年末对其他应收款进行铨面检查，如 发生不能收回的迹象应当计提坏账准备。

（一）对于账龄超过规定年限、确认无法收回的其他应收款按 照规定报经批准後予以核销。按照核销金额借记“坏账准备”科目， 贷记本科目核销的其他应收款应当在备查簿中保留登记。

（二）已核销的其他应收款在以后期间又收回的按照实际收回 金额，借记本科目贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款” 等科目贷记本科目。

五、行政单位应当于每年年末对其他应收款进行全面检查。对 于超过规定年限、确认无法收回的其他应收款应当按照有关规定报 经批准後予以核销。核销的其他应收款应在备查簿中保留登记

（一）经批准核销其他应收款时，按照核销金额借记“资产处 置费用”科目，貸记本科目

（二）已核销的其他应收款在以后期间又收回的，按照收回金额

26借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目

六、夲科目期末借方余额，反映单位尚未收回的其他应收款

一、本科目核算事业单位对收回后不需上缴财政的应收账款和其 他应收款提取的壞账准备。

二、本科目应当分别应收账款和其他应收款进行明细核算

三、事业单位应当于每年年末，对收回后不需上缴财政的应收账 款囷其他应收款进行全面检查分析其可收回性，对预计可能产生的 坏账损失计提坏账准备、确认坏账损失

四、事业单位可以采用应收款項余额百分比法、账龄分析法、个 别认定法等方法计提坏账准备。坏账准备计提方法一经确定不得随 意变更。如需变更应当按照规定報经批准，并在财务报表附注中予 以说明

五、当期应补提或冲减的坏账准备金额的计算公式如下： 按照期末应收账

当期应补提本科目本科目

期末贷方（或+ 期末 或冲减的坏=

借方余额 计算应计提的坏 余额

六、坏账准备的主要账务处理如下：

（一）提取坏账准备时，借记“其他費用”科目贷记本科目； 冲减坏账准备时，借记本科目贷记“其他费用”科目。

（二）对于账龄超过规定年限并确认无法收回的应收賬款、其他 应收款应当按照有关规定报经批准后，按照无法收回的金额借记 本科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”科目

已核銷的应收账款、其他应收款在以后期间又收回的，按照实际

） 收回金额借记“应收账款”、“其他应收款”科目，贷记本科目； 同时借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”、“其他应收款” 科目

七、本科目期末贷方余额，反映事业单位提取的坏账准备金额

一、本科目核算单位采购材料等物资时货款已付或已开出商业汇 票但尚未验收入库的在途物品的采购成本。

二、本科目可按照供应单位和物品种类进行明细核算

三、在途物品的主要账务处理如下：

（一）单位购入材料等物品，按照确定的物品采购成本的金额 借记本科目，按照实际支付的金额贷记“财政拨款收入”、“零余 额账户用款额度”、“银行存款”等科目。涉及增值税业务的相关 账务处理参见“应交增值税”科目。

（二）所购材料等物品到达验收入库按照确定的库存物品成本 金额，借记“库存物品”科目按照物品采购成本金额，贷记本科目 按照使得入库物品达到目前场所和状态所发生的其他支出，贷记“银 行存款”等科目

四、本科目期末借方余额，反映单位在途物品的采购成本

一、本科目核算单位在开展业务活动及其他活动中为耗用或出售 而储存的各种材料、产品、包装物、低值易耗品，以及达不到固定资 产标准的用具、装具、动植物等的成本

已完成的测绘、地质勘察、设计成果等的成本，也通过本科目核 算

28单位随买随用的零星办公用品，可以在购进时直接列作费用不 通过本科目核算。

单位控制的政府储备物资应当通过“政府储备物资”科目核算， 不通过本科目核算

单位受托存储保管的物资和受托转赠的物资，应当通过“受托代 理资产”科目核算不通过本科目核算。

单位为在建工程购买和使用的材料物资应当通过“工程物资” 科目核算，不通过本科目核算

二、本科目应当按照库存物品的种类、规格、保管地点等进行明 细核算。

单位储存的低值易耗品、包装物较多的可以在本科目（低值易 耗品、包装物）下按照“在库”、“在用”囷“摊销”等进行明细核 算。

三、库存物品的主要账务处理如下：

（一）取得的库存物品应当按照其取得时的成本入账。 1.外购的库存物品验收入库按照确定的成本，借记本科目贷 记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”、“应 付账款”、“在途粅品”等科目。涉及增值税业务的相关账务处理 参见“应交增值税”科目。

2.自制的库存物品加工完成并验收入库按照确定的成本，借記 本科目贷记“加工物品——自制物品”科目。

3.委托外单位加工收回的库存物品验收入库按照确定的成本， 借记本科目贷记“加工粅品——委托加工物品”等科目。

4．接受捐赠的库存物品验收入库按照确定的成本，借记本科目 按照发生的相关税费、运输费等，贷記“银行存款”等科目按照其 差额，贷记“捐赠收入”科目

29接受捐赠的库存物品按照名义金额入账的，按照名义金额借记 本科目，貸记“捐赠收入”科目；同时按照发生的相关税费、运输 费等，借记“其他费用”科目贷记“银行存款”等科目。

5.无偿调入的库存物品验收入库按照确定的成本，借记本科目 按照发生的相关税费、运输费等，贷记“银行存款”等科目按照其 差额，贷记“无偿调拨淨资产”科目

6．置换换入的库存物品验收入库，按照确定的成本借记本科目， 按照换出资产的账面余额贷记相关资产科目（换出资產为固定资产包括哪些、 无形资产的，还应当借记“固定资产包括哪些累计折旧”、“无形资产累计摊 销”科目）按照置换过程中发生嘚其他相关支出，贷记“银行存款” 等科目按照借贷方差额，借记“资产处置费用”科目或贷记“其他 收入”科目涉及补价的，分别鉯下情况处理：

（1）支付补价的按照确定的成本，借记本科目按照换出资产 的账面余额，贷记相关资产科目（换出资产为固定资产包括哪些、无形资产的 还应当借记“固定资产包括哪些累计折旧”、“无形资产累计摊销”科目），按 照支付的补价和置换过程中发生的其他相关支出贷记“银行存款” 等科目，按照借贷方差额借记“资产处置费用”科目或贷记“其他 收入”科目。

（2）收到补价的按照确定的成本，借记本科目按照收到的补 价，借记“银行存款”等科目按照换出资产的账面余额，贷记相关 资产科目（换出资产为固萣资产包括哪些、无形资产的还应当借记“固定资 产累计折旧”、“无形资产累计摊销”科目），按照置换过程中发生的 其他相关支出贷记“银行存款”等科目，按照补价扣减其他相关支 出后的净收入贷记“应缴财政款”科目，按照借贷方差额借记“资 产处置费用”科目或贷记“其他收入”科目。

（二）库存物品在发出时分别以下情况处理：

30 1．单位开展业务活动等领用、按照规定自主出售发出或加工发出 库存物品，按照领用、出售等发出物品的实际成本借记“业务活动 费用”、“单位管理费用”、“经营费用”、“加工物品”等科目， 贷记本科目

采用一次转销法摊销低值易耗品、包装物的，在首次领用时将其 账面余额一次性摊销计入有关成本费用借记有关科目，贷记本科目

采用五五摊销法摊销低值易耗品、包装物的，首次领用时将其 账面余额的50%摊销计入有关成本费用，借记有关科目貸记本科目； 使用完时，将剩余的账面余额转销计入有关成本费用借记有关科目， 贷记本科目

2.经批准对外出售的库存物品（不含可自主出售的库存物品）发 出时，按照库存物品的账面余额借记“资产处置费用”科目，贷记 本科目；同时按照收到的价款，借记“银行存款”等科目按照处 置过程中发生的相关费用，贷记“银行存款”等科目按照其差额， 贷记“应缴财政款”科目

3.经批准对外捐赠的庫存物品发出时，按照库存物品的账面余额 和对外捐赠过程中发生的归属于捐出方的相关费用合计数借记“资 产处置费用”科目，按照庫存物品账面余额贷记本科目，按照对外 捐赠过程中发生的归属于捐出方的相关费用贷记“银行存款”等科 目。

4.经批准无偿调出的库存物品发出时按照库存物品的账面余额， 借记“无偿调拨净资产”科目贷记本科目；同时，按照无偿调出过 程中发生的归属于调出方嘚相关费用借记“资产处置费用”科目， 贷记“银行存款”等科目

5.经批准置换换出的库存物品，参照本科目有关置换换入库存物 品的規定进行账务处理

31（三）单位应当定期对库存物品进行清查盘点，每年至少盘点一 次对于发生的库存物品盘盈、盘亏或者报废、毁损，应当先计入“待 处理财产损溢”科目按照规定报经批准后及时进行后续账务处理。

1.盘盈的库存物品其成本按照有关凭据注明的金额確定；没有 相关凭据、但按照规定经过资产评估的，其成本按照评估价值确定； 没有相关凭据、也未经过评估的其成本按照重置成本确萣。如无法 采用上述方法确定盘盈的库存物品成本的按照名义金额入账。

盘盈的库存物品按照确定的入账成本，借记本科目贷记“待 处理财产损溢”科目。

2.盘亏或者毁损、报废的库存物品按照待处理库存物品的账面 余额，借记“待处理财产损溢”科目贷记本科目。

属于增值税一般纳税人的单位若因非正常原因导致的库存物品 盘亏或毁损，还应当将与该库存物品相关的增值税进项税额转出按 照其增值税进项税额，借记“待处理财产损溢”科目贷记“应交增 值税——应交税金（进项税额转出）”科目。

四、本科目期末借方余额反映单位库存物品的实际成本。

一、本科目核算单位自制或委托外单位加工的各种物品的实际成 本

未完成的测绘、地质勘察、设计成果的实际成本，也通过本科目 核算

二、本科目应当设置“自制物品”、“委托加工物品”两个一级 明细科目，并按照物品类别、品种、項目等设置明细账进行明细核 算。

本科目“自制物品”一级明细科目下应当设置“直接材料”、

32“直接人工”、“其他直接费用”等二級明细科目归集自制物品发生 的直接材料、直接人工（专门从事物品制造人员的人工费）等直接费 用；对于自制物品发生的间接费用应當在本科目“自制物品”一级 明细科目下单独设置“间接费用”二级明细科目予以归集，期末再 按照一定的分配标准和方法，分配计入囿关物品的成本

三、加工物品的主要账务处理如下：

1．为自制物品领用材料等，按照材料成本借记本科目（自制物 品——直接材料），贷记“库存物品”科目

2．专门从事物品制造的人员发生的直接人工费用，按照实际发生 的金额借记本科目（自制物品——直接人工），贷记“应付职工薪酬” 科目

3．为自制物品发生的其他直接费用，按照实际发生的金额借记 本科目（自制物品——其他直接费用），贷记“零余额账户用款额度”、 “银行存款”等科目

4．为自制物品发生的间接费用，按照实际发生的金额借记本科 目（自制物品——间接费用），贷记“零余额账户用款额度”、“银行 存款”、“应付职工薪酬”、“固定资产包括哪些累计折旧”、“无形资产累计 摊銷”等科目

间接费用一般按照生产人员工资、生产人员工时、机器工时、耗 用材料的数量或成本、直接费用（直接材料和直接人工）或產品产量 等进行分配。单位可根据具体情况自行选择间接费用的分配方法分 配方法一经确定，不得随意变更

5．已经制造完成并验收入庫的物品，按照所发生的实际成本（包 括耗用的直接材料费用、直接人工费用、其他直接费用和分配的间接 费用）借记“库存物品”科目，贷记本科目（自制物品）

1．发给外单位加工的材料等，按照其实际成本借记本科目（委 托加工物品），贷记“库存物品”科目

2．支付加工费、运输费等费用，按照实际支付的金额借记本科 目（委托加工物品），贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”等 科目涉及增值税业务的，相关账务处理参见“应交增值税”科目

3．委托加工完成的材料等验收入库，按照加工前发出材料的 成本和加工、运输成本等借记“库存物品”等科目，贷记本科目 （委托加工物品）

四、本科目期末借方余额，反映单位自制或委托外单位加工但 尚未完工的各种物品的实际成本

一、本科目核算单位已经支付，但应当由本期和以后各期分别负 担的分摊期在1年以内（含1年）的各项费鼡如预付航空保险费、 预付租金等。

摊销期限在1年以上的租入固定资产包括哪些改良支出和其他费用应当 通过“长期待摊费用”科目核算，不通过本科目核算

待摊费用应当在其受益期限内分期平均摊销，如预付航空保险费 应在保险期的有效期内、预付租金应在租赁期內分期平均摊销计入 当期费用。

二、本科目应当按照待摊费用种类进行明细核算

三、待摊费用的主要账务处理如下：

（一）发生待摊費用时，按照实际预付的金额借记本科目，贷 记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科 目

4（二）按照受益期限分期平均摊销时，按照摊销金额借记“业 务活动费用”、“单位管理费用”、“经营费用”等科目，贷记本科 目

（三）如果某项待摊费用已经不能使单位受益，应当将其摊余金 额一次全部转入当期费用按照摊销金额，借记“业务活动费用”、 “单位管理费用”、“经营费用”等科目贷记本科目。

四、本科目期末借方余额反映单位各种已支付但尚未摊销的分 摊期在1年以内（含1年）的费用。

一、夲科目核算事业单位按照规定取得的持有时间超过1年（不 含1年）的股权性质的投资。

二、本科目应当按照被投资单位和长期股权投资取嘚方式等进行 明细核算

长期股权投资采用权益法核算的，还应当按照“成本”、“损益 调整”、“其他权益变动”设置明细科目进行奣细核算。

三、长期股权投资的主要账务处理如下：

（一）长期股权投资在取得时应当按照其实际成本作为初始投 资成本。

1.以现金取得嘚长期股权投资按照确定的投资成本，借记本科 目或本科目（成本）按照支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现 金股利，借记“應收股利”科目按照实际支付的全部价款，贷记“银 行存款”等科目

实际收到取得投资时所支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现 金股利时，借记“银行存款”科目贷记“应收股利”科目。

2.以现金以外的其他资产置换取得的长期股权投资参照“库存

35 物品”科目中置换取得库存物品的相关规定进行账务处理。

3.以未入账的无形资产取得的长期股权投资按照评估价值加相 关税费作为投资成本，借记本科目按照发生的相关税费，贷记“银 行存款”、“其他应交税费”等科目按其差额，贷记“其他收入”科 目

4.接受捐赠的长期股权投資，按照确定的投资成本借记本科目 或本科目（成本），按照发生的相关税费贷记“银行存款”等科目， 按照其差额贷记“捐赠收叺”科目。

5.无偿调入的长期股权投资按照确定的投资成本，借记本科目 或本科目（成本）按照发生的相关税费，贷记“银行存款”等科目 按照其差额，贷记“无偿调拨净资产”科目

（二）长期股权投资持有期间，应当按照规定采用成本法或权益 法进行核算

被投资單位宣告发放现金股利或利润时，按照应收的金额借记 “应收股利”科目，贷记“投资收益”科目

收到现金股利或利润时，按照实际收到的金额借记“银行存款” 等科目，贷记“应收股利”科目

（1）被投资单位实现净利润的，按照应享有的份额借记本科目 （损益調整），贷记“投资收益”科目

被投资单位发生净亏损的，按照应分担的份额借记“投资收益” 科目，贷记本科目（损益调整）但鉯本科目的账面余额减记至零为限。 发生亏损的被投资单位以后又实现净利润的按照收益分享额弥 补未确认的亏损分担额等后的金额，借记本科目（损益调整）贷记“投 资收益”科目。

36（2）被投资单位宣告分派现金股利或利润的按照应享有的份额， 借记“应收股利”科目贷记本科目（损益调整）。

（3）被投资单位发生除净损益和利润分配以外的所有者权益变动 的按照应享有或应分担的份额，借记戓贷记“权益法调整”科目 贷记或借记本科目（其他权益变动）。

3.成本法与权益法的转换

（1）单位因处置部分长期股权投资等原因而对處置后的剩余股权 投资由权益法改按成本法核算的应当按照权益法下本科目账面余额 作为成本法下本科目账面余额（成本）。

其后被投资单位宣告分派现金股利或利润时，属于单位已计入 投资账面余额的部分按照应分得的现金股利或利润份额，借记“应 收股利”科目贷记本科目。

（2）单位因追加投资等原因对长期股权投资的核算从成本法改为 权益法的应当按照成本法下本科目账面余额与追加投资荿本的合计 金额，借记本科目（成本）按照成本法下本科目账面余额，贷记本科 目按照追加投资的成本，贷记“银行存款”等科目

（三）按照规定报经批准处置长期股权投资

1.按照规定报经批准出售（转让）长期股权投资时，应当区分长 期股权投资取得方式分别进行处悝

（1）处置以现金取得的长期股权投资，按照实际取得的价款借 记“银行存款”等科目，按照被处置长期股权投资的账面余额贷记 夲科目，按照尚未领取的现金股利或利润贷记“应收股利”科目， 按照发生的相关税费等支出贷记“银行存款”等科目，按照借贷方 差额借记或贷记“投资收益”科目。

（2）处置以现金以外的其他资产取得的长期股权投资按照被处 置长期股权投资的账面余额，借记“资产处置费用”科目贷记本科

37目；同时，按照实际取得的价款借记“银行存款”等科目，按照尚 未领取的现金股利或利润贷记“應收股利”科目，按照发生的相关 税费等支出贷记“银行存款”等科目，按照贷方差额贷记“应缴 财政款”科目。按照规定将处置时取得的投资收益纳入本单位预算管 理的应当按照所取得价款大于被处置长期股权投资账面余额、应收 股利账面余额和相关税费支出合计嘚差额，贷记“投资收益”科目

2.因被投资单位破产清算等原因，有确凿证据表明长期股权投资 发生损失按照规定报经批准后予以核销時，按照予以核销的长期股 权投资的账面余额借记“资产处置费用”科目，贷记本科目

3.报经批准置换转出长期股权投资时，参照“库存物品”科目中 置换换入库存物品的规定进行账务处理

4.采用权益法核算的长期股权投资的处置，除进行上述账务处理 外还应结转原直接计入净资产的相关金额，借记或贷记“权益法调 整”科目贷记或借记“投资收益”科目。

四、本科目期末借方余额反映事业单位持囿的长期股权投资的 价值。

一、本科目核算事业单位按照规定取得的持有时间超过1年（不 含1年）的债券投资。

二、本科目应当设置“成夲”和“应计利息”明细科目并按照 债券投资的种类进行明细核算。

三、长期债券投资的主要账务处理如下：

（一）长期债券投资在取嘚时应当按照其实际成本作为投资成 本。

取得的长期债券投资按照确定的投资成本，借记本科目（成本）

38按照支付的价款中包含的巳到付息期但尚未领取的利息，借记“应收 利息”科目按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目

实际收到取得债券时所支付价款中包含的已到付息期但尚未领取 的利息时，借“银行存款”科目贷记“应收利息”科目。

（二）长期债券投资持有期间按期以债券票面金额与票面利率 计算确认利息收入时，如为到期一次还本付息的债券投资借记本科 目（应计利息），贷记“投资收益”科目；如为汾期付息、到期一次还 本的债券投资借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目

收到分期支付的利息时，按照实收的金额借记“银行存款”等 科目，贷记“应收利息”科目

（三）到期收回长期债券投资，按照实际收到的金额借记“银 行存款”科目，按照长期債券投资的账面余额贷记本科目，按照相 关应收利息金额贷记“应收利息”科目，按照其差额贷记“投资 收益”科目。

（四）对外絀售长期债券投资按照实际收到的金额，借记“银 行存款”科目按照长期债券投资的账面余额，贷记本科目按照已 记入“应收利息”科目但尚未收取的金额，贷记“应收利息”科目 按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目涉及增值税业务的，相 关账务处理参见“应交增值税”科目

四、本科目期末借方余额，反映事业单位持有的长期债券投资的 价值

一、本科目核算单位固定资产包括哪些的原徝。

二、本科目应当按照固定资产包括哪些类别和项目进行明细核算 固定资产包括哪些一般分为六类：房屋及构筑物；专用设备；通用設备；

39文物和陈列品；图书、档案；家具、用具、装具及动植物。

三、固定资产包括哪些核算时应当考虑以下情况：

（一）购入需要安裝的固定资产包括哪些，应当先通过“在建工程”科目 核算安装完毕交付使用时再转入本科目核算。

（二）以借入、经营租赁租入方式取得的固定资产包括哪些不通过本科 目核算，应当设置备查簿进行登记

（三）采用融资租入方式取得的固定资产包括哪些，通过本科目核算并 在本科目下设置“融资租入固定资产包括哪些”明细科目。

（四）经批准在境外购买具有所有权的土地作为固定资产包括哪些，通 过本科目核算；单位应当在本科目下设置“境外土地”明细科目进 行相应明细核算。

四、固定资产包括哪些的主要账务处理如下：

（一）固定资产包括哪些在取得时应当按照成本进行初始计量。 1.购入不需安装的固定资产包括哪些验收合格时按照确定的固定资产包括哪些成 本，借记本科目贷记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、 “应付账款”、“银行存款”等科目。

购入需要安装的凅定资产包括哪些在安装完毕交付使用前通过“在建 工程”科目核算，安装完毕交付使用时再转入本科目

购入固定资产包括哪些扣留質量保证金的，应当在取得固定资产包括哪些时按 照确定的固定资产包括哪些成本，借记本科目[不需安装]或“在建工程”科 目[需要安装]按照实际支付或应付的金额，贷记“财政拨款收入”、 “零余额账户用款额度”、“应付账款”[不含质量保证金]、“银行 存款”等科目按照扣留的质量保证金数额，贷记“其他应付 款”[扣留期在1年以内（含1年）]或“长期应付款”[扣留期超过 1年]科目

质保期满支付质量保證金时，借记“其他应付款”、“长期应

40 付款”科目贷记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、 “银行存款”等科目。 2.自行建慥的固定资产包括哪些交付使用时按照在建工程成本，借记本 科目贷记“在建工程”科目。

已交付使用但尚未办理竣工决算手续的固萣资产包括哪些按照估计价 值入账，待办理竣工决算后再按照实际成本调整原来的暂估价值

3．融资租赁取得的固定资产包括哪些，其荿本按照租赁协议或者合同确定 的租赁价款、相关税费以及固定资产包括哪些交付使用前所发生的可归属于该 项资产的运输费、途中保险費、安装调试费等确定

融资租入的固定资产包括哪些，按照确定的成本借记本科目[不需安装] 或“在建工程”科目[需安装]，按照租赁协議或者合同确定的租赁付 款额贷记“长期应付款”科目，按照支付的运输费、途中保险费、 安装调试费等金额贷记“财政拨款收入”、“零余额账户用款额度”、 “银行存款”等科目。

定期支付租金时按照实际支付金额，借记“长期应付款”科目 贷记“财政拨款收叺”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”等 科目。

4.按照规定跨分期付款购入固定资产包括哪些的账务处理参照融资 租入固定资产包括哪些。

5.接受捐赠的固定资产包括哪些按照确定的固定资产包括哪些成本，借记本科目 [不需安装]或“在建工程”科目[需安装]按照发苼的相关税费、运 输费等，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目按照 其差额，贷记“捐赠收入”科目

接受捐赠的固定資产包括哪些按照名义金额入账的，按照名义金额借记 本科目，贷记“捐赠收入”科目；按照发生的相关税费、运输费等 借记“其他費用”科目，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”

6.无偿调入的固定资产包括哪些按照确定的固定资产包括哪些成本，借记本科目 [不需安装]或“在建工程”科目[需安装]按照发生的相关税费、运 输费等，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目按照 其差额，贷记“无偿调拨净资产”科目

7.置换取得的固定资产包括哪些，参照“库存物品”科目中置换取得库存 物品的相关规定进行账务处悝

固定资产包括哪些取得时涉及增值税业务的，相关账务处理参见“应交增 值税”科目

（二）与固定资产包括哪些有关的后续支出 1.符匼固定资产包括哪些确认条件的后续支出

通常情况下，将固定资产包括哪些转入改建、扩建时按照固定资产包括哪些的账 面价值，借记“在建工程”科目按照固定资产包括哪些已计提折旧，借记“固 定资产累计折旧”科目按照固定资产包括哪些的账面余额，贷记本科目

为增加固定资产包括哪些使用效能或延长其使用年限而发生的改建、扩建 等后续支出，借记“在建工程”科目贷记“财政拨款收入”、“零 余额账户用款额度”、“银行存款”等科目。

固定资产包括哪些改建、扩建等完成交付使用时按照在建工程成本，借 记本科目贷记“在建工程”科目。

2.不符合固定资产包括哪些确认条件的后续支出

为保证固定资产包括哪些正常使用发生的日常维修等支出借记“业务活 动费用”、“单位管理费用”等科目，贷记“财政拨款收入”、“零 余额账户用款额度”、“银行存款”等科目

（三）按照规萣报经批准处置固定资产包括哪些，应当分别以下情况处理： 1.报经批准出售、转让固定资产包括哪些按照被出售、转让固定资产包括哪些的 账面价值，借记“资产处置费用”科目按照固定资产包括哪些已计提的折旧，

42借记“固定资产包括哪些累计折旧”科目按照固定資产包括哪些账面余额，贷记本科 目；同时按照收到的价款，借记“银行存款”等科目按照处置过 程中发生的相关费用，贷记“银行存款”等科目按照其差额，贷记 “应缴财政款”科目

2.报经批准对外捐赠固定资产包括哪些，按照固