【例·计算分析题】（2016年）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）2×15年更换年审会计师事务所新任注册会计师在对其2×15年度财务报表进行审计时，对以下事项的会计處理存在质疑：
其他有关资料：甲公司按照净利润的10%提取法定盈余公积不计提任意盈余公积。不考虑所得税等相关税费因素的影响甲公司2×15年年度报告于2×16年3月20日对外报出。
要求：判断甲公司对事项（1）至事项（3）的会计处理是否正确并说明理由；对于不正确的会计处悝编制更正的会计分录（无需通过“以前年度损益调整”科目，不考虑当期盈余公积的计提）
（1）自2×14年开始，甲公司每年年末均按照职工工资总额的10%计提相应资金计入应付职工薪酬计提该资金的目的在于解决后续拟实施员工持股计划的资金来源，但有关计提金额并鈈对应于每一位在职员工甲公司计划于2×18年实施员工持股计划，以2×14年至2×17年四年间计提的资金在二级市场购买本公司股票授予员工歭股计划范围内的管埋人员，员工持股计划范围内的员工与原计提时在职员工的范围很可能不同如员工持股计划未能实施，员工无权取嘚该部分计入职工薪酬的提取金额该计划下，甲公司2×14年计提了3
000万元2×15年年末，甲公司就当年度应予计提的金额进行了以下会计处理：
借：管理费用3 600
贷：应付职工薪酬3 600
事项（1）甲公司该项会计处理不正确理由：该部分金额不是针对特定员工需要对象化支付的费用，即鈈是当期为了获取员工服务实际发生的费用准则规定不能予以计提。涉及员工持股计划拟授予员工的股份应当根据其授予条件等分析昰获取的哪些期间的职工服务，并将与股份支付相关的费用计入相应期间
借：应付职工薪酬6 600
利润分配——未分配利润2 700
（2）为调整产品结構，去除冗余产能2×15年甲公司推出一项鼓励员工提前离职的计划。该计划范围内涉及的员工共有1000人平均距离退休年龄还有5年。甲公司董事会于10月20日通过决议该计划范围内的员工如果申请提前离职，甲公司将每人一次性地支付补偿款30万元根据计划公布后与员工达成的協议，其中的800人会申请离职截至2×15年12月31日，该计划仍在进行当中甲公司进行了以下会计处理：
借：长期待摊费用24 000
借：营业外支出 4 800
贷：長期待摊费用 4 800
事项（2）：甲公司该项交易的会计处理不正确。理由：该项计划原则上应属于会计准则规定的辞退福利有关一次性支付的辭退补偿金额应于计划确定时作为应付职工薪酬，相关估计应支付的金额全部计入当期损益而不能在不同年度间分期摊销。
贷：营业外支出 4 800
贷：应付职工薪酬——辞退福利24 000
（3）2×15年甲公司销售快速增长对当年度业绩起到了决定性作用。根据甲公司当年制定并开始实施的利润分享计划销售部门员工可以分享当年度净利润的3%作为奖励。2×16年2月10日根据确定的2×15年年度利润，董事会按照利润分享计划决议發放给销售部门员工奖励620万元。甲公司于当日进行了以下会计处理：
借：利润分配一一未分配利润620
贷：应付职工薪酬620
事项（3）：甲公司该項会计处理不正确理由：利润分享计划下员工应分享的部分应作为职工薪酬并计入有关成本费用，因涉及的是销售部门甲公司应计入2×15年销售费用。
贷：利润分配——未分配利润620
【例·综合题】（2016年）甲公司为境内上市公司其2×15年度财务报告于2×16年3月20日经董事会批准對外报出。2×15年甲公司发生的部分交易或事项以及相关的会计处理如下：
假定：不考虑相关税费及其他因素；不考虑提取盈余公积等利潤分配因素。
（1）根据上述资料逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由；如果甲公司的会计处理不正确编制更正的会计分錄（无须通过“以前年度损益调整”科目）。
（2）根据资料（1）判断甲公司合并财务报表中该股权激励政策计划的类型，并说明理由
（3）根据资料（5），判断甲公司合并财务报表中该办公楼应划分的资产类别（或报表项目）并说明理由。
（1）2×15年7月1日甲公司实施一項向乙公司（甲公司的子公司）20名高管人员每人授予20 000份乙公司股票期权的股权激励计划。甲公司与相关高管人员签订的协议约定：每位高管人员自期权授予之日起在乙公司连续服务4年即可以从甲公司购买20
000股乙公司股票，购买价格为8元/股该股票期权在授予日（2×15年7月1日）嘚公允价值为14元/份。2×15年12月31日的公允价值为16元/份截至2×15年年末，20名高管人员中没有人离开乙公司估计未来3.5年内将有2名高管人员离开乙公司。甲公司的会计处理如下：
贷：资本公积——其他资本公积63
事项（1）：甲公司的会计处理不正确理由：母公司授予子公司员工的股份支付，母公司应确认为长期股权投资；甲公司支付的股票为乙公司的股票站在甲公司的角度，需先以现金购入其他方的股权然后再進行股份支付，应作为现金结算的股份支付进行处理；2×15年应确认的成本费用＝（20－2）×2万份×16×1/4×6/12＝72（万元）更正分录为：
借：资本公积——其他资本公积63
（2）2×15年6月20日，甲公司与丙公司签订广告发布合同合同约定：甲公司在其媒体上播放丙公司的广告，每日发布8秒播出期限为1年，自2×15年7月1日起至2×16年6月30日止广告费用为8000万元，于合同签订第二天支付70%的价款合同签订第二天，甲公司收到丙公司按匼同约定支付的70%价款另外30%价款于2×16年1月支付。截至2×15年12月31日甲公司按合同履行其广告服务义务。甲公司的会计处理如下：
借：银行存款5 600
贷：主营业务收入8 000
事项（2）：甲公司的会计处理不正确理由：因播出期间为1年，属于时段义务需要在提供服务的期间内分期确认收叺，截至2×15年12月31日甲公司应确认的主营业务收入为4000万元。更正分录：
借：主营业务收入4 000
贷：合同负债1 600
（3）为支持甲公司开拓新兴市场业務2×15年12月4日，甲公司与其控股股东P公司签订债务重组协议协议约定P公司豁免甲公司所欠5000万元货款。甲公司的会计处理如下：
借：应付賬款5 000
贷：营业外收入——债务重组利得5 000
事项（3）：甲公司的会计处理不正确理由：为支持甲公司开拓新兴市场业务，甲公司与母公司签訂的债务重组协议该行为从经济实质上判断是控股股东的资本性投入，甲公司应将豁免债务全额计入所有者权益（资本公积）更正分錄：
借：营业外收入——债务重组利得5 000
贷：资本公积5 000
（4）2×15年12月20日，因流动资金短缺甲公司将债权投资的丁公司债务出售30%，出售所得价款2 700万元已通过银行收取同时，由于企业业务模式的变更将所持有丁公司债券的剩余部分重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益嘚金融资产的合同现金流量是什么意思该债权投资于出售30%之前的账面余额为8 500万元，未计提减值准备预计剩余债券的公允价值为6 400万元。甲公司的会计处理如下：
借：银行存款2 700
交易性金融资产的合同现金流量是什么意思6 400
贷：债权投资8 500
事项（4）：甲公司的会计处理不正确理甴：企业将一项以摊余成本计量的金融资产的合同现金流量是什么意思重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的合同現金流量是什么意思的，应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。更正分录：
貸：公允价值变动损益 450
（5）由于出现减值迹象2×15年6月30日，甲公司对一栋专门用于出租给子公司戊公司的办公楼进行减值测试该出租办公楼采用成本模式进行后续计量，原值为45 000万元已计提折旧9 000万元，以前年度未计提减值准备预计该办公楼的未来现金流量现值为30 000万元，公允价值减去处置费用后的净额为32 500万元甲公司的会计处理如下：
借：资产减值损失6 000
贷：投资性房地产减值准备6 000
甲公司对该办公楼采用年限平均法计提折旧，预计使用50年截至2×15年6月30日，已计提折旧10年预计净残值为零。2×15年7月至12月该办公楼收取租金400万元，计提折旧375万元甲公司的会计处理如下：
贷：其他业务收入400
借：其他业务支出375
贷：投资性房地产累计折旧375
事项（5）：甲公司的会计处理不正确。理由：投资性房地产的减值金额是账面价值与可收回金额进行比较确定的可收回金额以预计未来现金流量的现值与公允价值减去处置费用后的淨额孰高计量，办公楼的可收回金额是32 500万元应计提减值损失＝（45 000－9 000）－32 500＝3 500（万元）。更正分录为：
贷：资产减值损失2 500
借：其他业务成本31.25
貸：投资性房地产累计折旧31.25
（6）2×15年12月31日甲公司与己银行签订应收账款保理协议，协议约定：甲公司将应收大华公司账款9 500万元出售给己銀行价格为9 000万元；如果己银行无法在应收账款信用期过后六个月内收回款项，则有权向甲公司追索合同签订日，甲公司将应收大华公司的有关资料交付己银行并书面通知大华公司；己银行向甲公司支付了9 000万元。转让时甲公司已对该应收账款计提了1
000万元的坏账准备。甲公司的会计处理如下：
借：银行存款9 000
贷：应收账款9 500
事项（6）：甲公司的会计处理不正确理由：银行对该应收账款有向甲公司追偿的权利，所以应收账款不满足终止确认的条件应将收到的款项确认为短期借款。更正分录：
借：应收账款9 500
贷：短期借款9 000
（2）合并报表角度应莋为现金结算的股份支付处理
理由：结算企业以其自身权益工具以外的工具结算的，需要购入其他方的权益工具再进行结算实际上付絀现金，应作为现金结算的股份支付处理
（3）甲公司合并财务报表中该办公楼应作为“固定资产”列示。
理由：站在集团角度看甲公司将自有固定资产出租给戊公司的交易属于母、子公司内部交易事项，合并报表需要将其进行抵销最终应作为固定资产列报。
【例·综合题】（2015年）注册会计师在对甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）20×4年财务报表进行审计时对其当年度发生的下列交易事项的会计處理提出疑问，希望能够与甲公司财务部门讨论：
要求：判断甲公司对有关交易事项的会计处理是否正确对于不正确的，说明理由并编淛更正的会计分录（无须通过“以前年度损益调整”科目）
本题中有关公司均按净利润的10%计.提法定盈余公积，不计提任意盈余公积不栲虑相关税费及其他因素。
（1）1月2日甲公司自公开市场以2
936.95万元购入乙公司于当日发行的公司债券30万张，该债券每张面值为100元票面年利率为5.5%，该债券为5年期分期付息（于下一年度的1月2日支付上一年利息）、到期还本。甲公司拟长期持有该债券以获得本息流入因现金流充足，甲公司预计不会在到期前出售甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产的合同现金流量是什么意思甲公司对该交易事项的会计处理如下（会计分录中的金额单位为万元，下同）：
借：债权投资3 000
倳项（1）：甲公司该项会计处理不正确
理由：对划分为以摊余成本计量的金融资产的合同现金流量是什么意思的投资，应当按照实际利率采用摊余成本法计量，不能将面值与购入价款之间的差额直接计入取得当期的损益
借：财务费用63.05
贷：债权投资——利息调整63.05
该债券預计未来现金流量的现值＝165×（P/A，6%5）＋3 000×（P/F，6%5）＝165×4.2124＋3＝2 936.95（万元），因此该债券的实际利率为6%本期应分摊的利息调整金额2 936.95×6%－应收利息165＝11.22（万元）。
借：债权投资——利息调整11.22
（2）7月20日甲公司取得当地财政部门拨款1 860万元，用于资助甲公司20×4年7月开始进行的一项研发項目的前期研究该研发项目预计周期为两年，预计将发生研究支出3 000万元项目自20×4年7月开始启动，至年末累计发生研究支出1 500万元（全部鉯银行存款支付）甲公司对该交易事项的会计处理如下：
借：银行存款1 860
贷：其他收益1 860
借：研发支出——费用化支出1 500
贷：银行存款1 500
借：管悝费用1 500
贷：研发支出——费用化支出1 500
事项（2）：甲公司会计处理不正确。
理由：与日常活动相关的政府补助用于弥补以后期间将发生的費用或损失，应该先计入递延收益然后在确认相关费用或损失的期间分摊计入其他收益或冲减相关资产成本，假设本题采用总额法核算政府补助
借：其他收益1 860
贷：递延收益1 860
（3）甲公司持有的乙公司200万股股票于20×3年2月以12元/股购入，因对乙公司不具有重大影响甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的合同现金流量是什么意思。20×3年12月31日乙公司股票市价为14元/股。自20×4年3月開始乙公司股票价格持续下跌。至20×4年12月31日已跌至4元/股。甲公司对该交易事项的会计处理如下：
借：信用减值损失2 000
贷：其他权益工具投资2 000
事项（3）：甲公司的会计处理不正确理由：指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性金融资产的合同现金流量昰什么意思的，不能计提损失准备但应将公允价值变动计入其他综合收益。更正分录为：
借：其他综合收益2 000
贷：信用减值损失2 000
（4）8月26日甲公司与其全体股东协商，由各股东按照持股比例同比例增资的方式解决生产线建设资金需求8月30日，股东共新增投入甲公司资金3 200万元甲公司将该部分资金存入银行存款账户。9月1日生产线工程开工建设，并于当日及12月1日分别支付建造承包商工程款600万元和800万元甲公司將尚未动用增资款项投资货币市场，月收益率为0.4%甲公司对该交易事项的会计处理如下：
借：银行存款3 200
贷：资本公积3 200
借：在建工程1 400
贷：银荇存款1 400
事项（4）：甲公司会计处理不正确。理由：甲公司用于生产线建设资金为股东投资属于自有资金，不属于专门借款或一般借款其没有利息费用，同时也不能将其投资收益用于冲减所建资产的成本。
借：在建工程38.40
贷：财务费用（或投资收益）38.40
【例·综合题】（2015年）甲公司2×14年发生的业务如下：
（1）判断甲公司四个事项的会计处理是否正确如果不正确，请说明理由并编制个别报表中的更正分录。（不需要通过“以前年度损益调整”科目）
（2）根据资料（4）编制丁公司的会计分录
（1）该题目，已经不符合新会计准则故不再讲授。
（2）甲公司2×14年11月6日以银行存款12 000万元购入股票，根据企业确定其管理金融资产的合同现金流量是什么意思的业务模式时甲公司本應将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的合同现金流量是什么意思并按规定确认股利收叺进行处理。但甲公司在进行会计处理时错误地将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的合同现金流量是什么意思並且年末确认了公允价值变动收益3 000万元计入公允价值变动损益。
事项（2）：甲公司处理不正确理由：由于甲公司根据管理金融资产的匼同现金流量是什么意思的业务模式时，应将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的合同現金流量是什么意思不应作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的合同现金流量是什么意思核算，年末公允价值变动应計入其他综合收益
借：其他权益工具投资15 000
公允价值变动损益3 000
贷：交易性金融资产的合同现金流量是什么意思15 000
（3）甲公司2×14年以支付土地絀让金的方式购入土地所有权用于建设厂房，支付8 000万元之后政府返还1 600万元作为补贴，2×14年年底厂房尚未开始建造甲公司将收到的政府補贴作为其他收益进行处理。假定甲公司采用总额法核算
事项（3）：甲公司处理不正确，理由：这里是与资产相关的政府补助应当先計入递延收益。自固定资产达到可使用状态后在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的其他收益
借：其他收益1 600
贷：递延收益1 600
（4）2×14年7月1日甲公司与其子公司丁公司的10名高级管理人员签订股权激励协议，如果管理人员从授予日起在丁公司连续工作4年服务期满時有权以每股6元的价格购买甲公司股票1万股/每人，授予日的公允价值为12元至年底没有人离开，预计未来3.5年内将有1人离开甲公司的会计處理：
借：管理费用13.50
贷：应付职工薪酬13.50
事项（4）：①甲公司处理不正确，理由：甲公司以本公司的股票向其子公司的员工进行激励应当昰确认长期股权投资，同时按照权益结算的股份支付来处理
贷：资本公积——其他资本公积13.5
【例·综合题】（2014年节选）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）的注册会计师在对其20×3年财务报表进行审计时，就以下事项的会计处理与甲公司管理层进行沟通：
其他资料：假萣本题中有关事项均具有重要性不考虑相关税费及其他因素。
甲公司按照净利润的10%提取法定盈余公积不提取任意盈余公积。
要求：判斷甲公司对事项（1）至事项（5）的会计处理是否正确并说明理由。对于甲公司会计处理不正确的编制更正20×3年度财务报表相关项目的會计分录。
（1）20×3年12月甲公司收到财政部门拨款2 000万元，系对甲公司20×3年执行国家计划内政策价差的补偿甲公司A商品单位售价为5万元/台，成本为2.5万元/台但在纳入国家计划内政策体系后，甲公司对国家规定范围内的用户销售A商品的售价为3万元/台国家财政给予2万元/台的补貼。20×3年甲公司共销售政策范围内A商品1
000件甲公司对该事项的会计处理如下（会计分录中的金额单位为万元，下同）：
借：应收账款3 000
贷：主营业务收入3 000
借：主营业务成本2 500
贷：库存商品2 500
借：银行存款2 000
贷：其他收益2 000
事项（1）的会计处理不正确理由：甲公司自财政部门取得的款項不属于政府补助，该款项与具有明确商业实质的交易相关不是公司自国家无偿取得的现金流入，应作为企业正常销售价款的一部分
借：其他收益2 000
贷：主营业务收入2 000
（2）20×3年，甲公司尝试通过中间商扩大B商品市场占有率甲公司与中间商签订的合同分为两类。第一类合哃约定：甲公司按照中间商要求发货中间商按照甲公司确定的售价3 000元/件对外出售，双方按照实际售出数量定期结算未售出商品由甲公司收回，中间商就所销售B商品收取提成费200元/件；该类合同下甲公司20×3年共发货1
000件，中间商实际售出800件第二类合同约定：甲公司按照中間商要求的时间和数量发货，甲公司出售给中间商的价格为2 850元/件中间商对外出售的价格自行确定，未售出商品由中间商自行处理；
该类匼同下甲公司20×3年共向中间商发货2 000件。甲公司向中间商所发送B商品数量、质量均符合合同约定成本为2 400元/件。甲公司对上述事项的会计處理如下：
贷：主营业务收入870
借：主营业务成本720
①应确认收入＝第一类240（800件×0.3）＋第二类570（2000件×0.285）＝810；实际确认870；多确认60
②应结转成本＝苐一类192（800件×0.24）＋第二类480（2000件×0.24）＝672；实际确认720；多确认48
③应确认销售费用＝第一类16（800件×0.02）＋第二类0＝16；实际确认20；多确认4
事项（2）的會计处理不完全正确理由：第一类合同本质上属于收取手续费方式的委托代销，在中间商未对外实际销售前与所转移商品所有权相关嘚控制权并未实际转移，不能确认收入也不能确认与未销售商品相关的手续费。更正分录如下：
（3）20×3年6月董事会决议将公司生产的┅批C商品作为职工福利发放给部分员工。该批C商品的成本为3 000元/件市场售价为4
000元/件。受该项福利计划影响的员工包括：中高层管理人员200人、企业正在进行的某研发项目相关人员50人甲公司向上述员工每人发放1件C商品。研发项目已进行至后期开发阶段甲公司预计能够形成无形资产，至20×3年12月31日该研发项目仍在进行中。甲公司进行的会计处理如下：
【分析】正确会计分录：
借：研发支出——资本化支出 （50×0.4萬元/件）20
管理费用 （200×0.4万元/件）80
贷：应付职工薪酬100
借：应付职工薪酬100
贷：主营业务收入100
借：主营业务成本 （250×0.3萬元/件）75
『正确答案』甲公司对事项（3）的会计处理不正确
理由：以自产产品用于职工福利，应按照产品的售价确认收入同时确认应付职工薪酬。同时应按照员工服务的受益对象进行分配，服务于研发项目人员相关的部分应计入所研发资产的成本
借：研发支出——資本化支出20
贷：应付职工薪酬 100
借：应付职工薪酬 100
贷：主营业务收入 100
借：主营业务成本 75
2.第二种题型：财务报告批准报出前发现报告年度的会計差错
更正方法：按照资产负债表日后事项处理原则处理，涉及损益的应通过“以前年度损益调整”科目核算但是题目中明确说明不通過“以前年度损益调整”科目核算，则比照第一种题型进行会计处理
【例·综合题】（2011年节选）甲公司为一家机械设备制造企业，按照當年实现净利润的10%提取法定盈余公积
要求：根据资料，逐项判断甲公司会计处理是否正确并简要说明判断依据。对于不正的会计处理编制相应的调整分录。
20×1年3月新华会计师事务所对甲公司20×0年度财务报表进行审计时，现场审计人员关注到其20×0年以下交易或事项的會计处理：（假定甲公司20×0年度财务报表于20×1年3月31日对外公布本题不考虑增值税、所得税及其他因素。）
（1）该题目已经不符合新会計准则，故不再讲授
（2）10月20日，甲公司向丁公司销售M型号钢材一批售价为1 000万元，成本为800万元钢材已发出，款项已收到根据销售合哃约定，甲公司有权在未来一年内按照当时的市场价格自丁公司回购同等数量、同等规格的钢材截至12月31日，甲公司尚未行使回购的权利据采购部门分析，该型号钢材市场供应稳定
甲公司会计处理：20×0年，确认其他应付款1 000万元同时将发出钢材的成本结转至发出商品。
倳项（2）：会计处理不正确理由：甲公司在销售时点已转移了钢材的控制权，符合收入的确认条件调整处理如下：
借：其他应付款1 000
贷：主营业务收入（或以前年度损益调整——调整营业收入）1 000
借：主营业务成本（或以前年度损益调整——调整营业成本）800
（3）12月30日，甲公司与辛银行签订债务重组协议协议约定，如果甲公司于次年6月30日前偿还全部长期借款本金8 000万元辛银行将豁免甲公司20×0年度利息400万元以忣逾期罚息140万元。根据内部资金筹措及还款计划甲公司预计在20×1年5月还清上述长期借款。
甲公司会计处理：20×0年确认债务重组收益400万え，未计提140万元逾期罚息
事项（3）：会计处理不正确。理由：债务重组以偿还本金为前提此时不应当确认债务重组收益；支付逾期罚息构成甲公司20×0年底的现时义务。调整分录如下：
借：营业外收入（或以前年度损益调整——调整营业外收入）400
贷：长期借款（或应付利息）400
借：营业外支出（或以前年度损益调整——调整营业外支出）140
【提示】罚息应通过“其他应付款”科目核算不应通过“预计负债”科目核算。
（4）12月31日因合同违约被诉案件尚未判决，经咨询法律顾问后甲公司认为很可能赔偿的金额为800万元。20×1年2月5日经法院判决，甲公司应支付赔偿金500万元当事人双方均不再上诉。
甲公司会计处理：20×0年末确认预计负债和营业外支出800万元；法院判决后未调整20×0姩度财务报表。
事项（4）：会计处理不正确理由：20×0年末确认预计负债和营业外支出800万元正确；法院判决后属于日后调整事项，需要调整20×0年度财务报表原先确认的与该案件相关的预计负债调整分录如下：
贷：营业外支出（或以前年度损益调整——调整营业外支出）300
3.第彡种题型：属于当年正常业务，而错误处理作为重大差错并追溯调整了上年财务报告
情况（1）：如将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润并调整了留存收益；更正方法：不需要再通过“以前年度损益调整”核算，而应直接调整期初留存收益
【例·综合题】（2014姩节选）20×3年7月，甲公司一未决诉讼结案法院判定甲公司承担损失赔偿责任3 000万元。该诉讼事项源于20×2年9月一竞争对手提起的对甲公司的起诉编制20×2年财务报表期间，甲公司曾在法院的调解下与原告方达成初步和解意向。按照该意向甲公司需向对方赔偿1 000万元，甲公司據此在20×2年确认预计负债1
000万元20×3年，原告方控股股东变更新的控股股东认为原调解决定不合理，不再承认原初步和解相关事项向法院请求继续原法律程序。因实际结案时需赔偿金额与原确认预计负债的金额差别较大甲公司于20×3年进行了以下会计处理：
借：以前年度損益调整2 000
贷：预计负债2 000
利润分配——未分配利润1 800
贷：以前年度损益调整2 000
『正确答案』甲公司的会计处理不正确。
理由：甲公司在编制20×2年財务报表时按照当时初步和解意向确认1 000万元预计负债不存在会计差错。后因情况变化导致法院判决结果与原预计金额存在的差额属于新發生情况所承担损失的金额与原预计负债之间的差额应计入发生当期损益，不应追溯调整以前期间
借：营业外支出2 000
利润分配——未分配利润1 800
【例·综合题】（2011年节选）甲公司20×3年度实现账面净利润15
000万元，其20×3年度财务报表于20×4年2月28日对外报出该公司20×4年度发生的有关茭易或事项以及相关的会计处理如下：甲公司适用的所得税税率为25%，在本题涉及的相关年度甲公司预计未来期间能够取得足够的应纳税所嘚额用来抵减可抵扣暂时性差异的所得税影响甲公司20×4年度实现盈利，按照净利润的10%提取法定盈余公积
（1）甲公司于20×4年3月26日依据法院判决向银行支付连带保证责任赔款7 200万元，并将该事项作为会计差错追溯调整了20×3年度财务报表
甲公司上述连带保证责任产生于20×1年。根据甲公司、乙公司及银行三方签订的合同乙公司向银行借款7 000万元，除以乙公司拥有的一栋房产向银行提供抵押外甲公司作为连带责任保证人，在乙公司无力偿付借款时承担连带保证责任20×3年10月，乙公司无法偿还到期借款20×3年12月26日，甲公司、乙公司及银行三方经协商一致同意以乙公司用于抵押的房产先行拍卖抵偿借款本息。
按当时乙公司抵押房产的市场价格估计甲公司认为拍卖价款足以支付乙公司所欠银行借款本息7 200万元。为此甲公司在其20×3年度财务报表附注中对上述连带保证责任进行了说明，但未确认与该事项相关的负债
20×4年3月1日，由于抵押的房产存在产权纠纷乙公司无法拍卖。为此银行向法院提起诉讼，要求甲公司承担连带保证责任20×4年3月20日，法院判决甲公司承担连带保证责任
假定税法规定，企业因债务担保的损失不允许税前扣除
【分析】原错误会计分录为：
借：以前年度损益调整7 200
贷：其他应付款7 200
借：利润分配——未分配利润6 480
贷：以前年度损益调整7 200
『正确答案』甲公司的会计处理不正确。理由：20×4年3月20日法院判决甲公司承担连带担保责任时甲公司20×3年度的财务报表已经对外报出，就支付的赔偿款7 200万元不能再追溯调整20×3年度的财务报表应计叺发生当期损益。更正分录：
借：营业外支出7 200
贷：利润分配——未分配利润6 480
（2）20×4年4月20日甲公司收到当地税务部门返还其20×3年度已交所嘚税款的通知，4月30日收到税务部门返还的所得税款项720万元甲公司在对外提供20×3年度财务报表时，因无法预计是否符合有关的税收优惠政筞故全额计算交纳了所得税并确认了相关的所得税费用。
税务部门提供的税收返还凭证中注明上述返还款项为20×3年的所得税款项为此，甲公司追溯调整了已对外报出的20×3年度财务报表相关项目的金额
【分析】原错误会计分录为：
贷：以前年度损益调整720
借：以前年度损益调整720
贷：利润分配——未分配利润648
『正确答案』甲公司的会计处理不正确。理由：企业收到的所得税返还属于政府补助应按《政府补助》准则的规定处理。在实际收到所得税返还时直接计入当期损益，不应追溯调整已对外报出的20×3年度财务报表相关项目更正分录：
借：利润分配——未分配利润648
贷：其他收益（或所得税费用）720
情况（2）：如果没有将“以前年度损益调整” 科目余额转入未分配利润，也未调整留存收益；更正方法：仍然需要通过“以前年度损益调整”核算而不调整期初留存收益。
【例·综合题】（2014年）注册会计师在对甲公司20×8年度财务报表进行审计时关注到甲公司对前期财务报表进行了追溯调整，具体情况如下：
其他资料：不考虑所得税等相关税费嘚影响以及以前年度损益调整结转的会计处理。
要求：根据资料（1）至（4）判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由；对于不正确的事项编制更正有关会计处理的调整分录。
（1）甲公司20×7年1月1日开始进行某项新技术的研发截至20×7年12月31日，累计发生研究支出300万元开发支出200万元。在编制20×7年度财务报表时甲公司考虑到相关技术尚不成熟，能否带来经济利益尚不确定将全部研究和开發费用均计入当期损益。20×8年12月31日相关技术的开发取得重大突破，管理层判断其未来能够带来远高于研发成本的经济利益流入且甲公司有技术、财务和其他资源支持其最终完成该项目。甲公司将本年发生的原计入管理费用的研发支出100万元全部转入“开发支出”项目并對20×7年已费用化的研究和开发支出进行了追溯调整，相关会计处理如下（会计分录中的金额单位为万元下同）：
借：研发支出——资本囮支出600
贷：以前年度损益调整500
事项（1）的会计处理不正确。理由：20×8年12月31日之前研发支出资本化条件尚未满足在满足资本化条件后对于未满足资本化条件时已费用化的研发支出不应该进行调整。
以前年度损益调整500
贷：研发支出——资本化支出600
（2）20×7年7月1日甲公司向乙公司销售产品，增值税专用发票上注明的销售价格为1 000万元增值税款170万元，并于当日取得乙公司转账支付的1 170万元销售合同中还约定：20×8年6朤30日甲公司按1
100万元的不含增值税价格回购该批商品，商品一直由甲公司保管乙公司不承担商品实物灭失或损失的风险。在编制20×7年财务報表时甲公司将上述交易作为一般的产品销售处理，确认了销售收入1 000万元并结转销售成本600万元。
20×8年6月30日甲公司按约定支付回购价款1 100万元和增值税款187万元，并取得增值税专用发票甲公司重新审阅相关合同，认为该交易实质上是抵押借款上年度不应作为销售处理，楿关会计处理如下：
借：以前年度损益调整（20×7年营业收入）1 000
贷：其他应付款 1 000
贷：以前年度损益调整（20×7年营业成本）600
借：其他应付款 1 000
应茭税费——应交增值税（进项税额） 187
事项（2）的会计处理不正确理由：甲公司将上年处理作为会计差错予以更正是正确的，但关于融资費用的处理不正确不应将融资费用全部计入20×8年度，该融资费用应在20×7年度与20×8年度之间进行分摊
借：以前年度损益调整50
（3）甲公司20×7年度因合同纠纷被起诉。在编制20×7年度财务报表时该诉讼案件尚未判决，甲公司根据法律顾问的意见按最可能发生的赔偿金额100万元確认了预计负债。20×8年7月法院判决甲公司赔偿原告150万元。甲公司决定接受判决不再上诉。据此甲公司相关会计处理如下：
借：以前姩度损益调整50
事项（3）的会计处理不正确。理由：上年度对诉讼事项的预计负债是基于编制上年度财务报表时的情形作出的最佳估计在沒有明确证据表明上年度会计处理构成会计差错的情况下，有关差额应计入当期损益
贷：以前年度损益调整50
（4）甲公司某项管理用固定資产系20×5年6月30日购入并投入使用，该设备原值1 200万元预计使用年限12年，预计净残值为零按年限平均法计提折旧。20×8年6月市场出现更先進的替代资产，管理层重新评估了该资产的剩余使用年限预计其剩余使用年限为6年，预计净残值仍为零（折旧方法不予调整）甲公司20×8年的相关会计处理如下：
借：以前年度损益调整83.33
事项（4）的会计处理不正确。理由：折旧年限变更属于会计估计变更不应追溯调整。
估计变更后剩余年限中每年折旧金额＝（1200－1200/12年×3年）÷6＝150（万元），即每半年折旧额75万元20×8年当年应确认的折旧金额＝1 200/12×1/2＋75＝125（万元），因此应调减错误的处理中确认的管理费用＝133.33－125＝8.33（万元）应调减错误的处理中确认的累计折旧=216.66-125=91.66（万元）。
借：累计折旧91.66
贷：管理费鼡 8.33
以前年度损益调整83.3
