我公司每月向境外公司支付佣金需要代扣代缴什么税？
我公司每月向境外公司支付佣金需要代扣代缴什么税？
金秋小姨谈史
答疑君回复：通常情况下，对外支付服务费用，应代扣代缴增值税、企业所得税。具体业务，要根据业务发生的实质确认是否属于来源于境内所得、是否属于在境内发生的应税行为。政策依据：《中华人民共和国主席令第63号》非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。《中华人民共和国国务院令第512号》企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：(一)销售货物所得，按照交易活动发生地确定；(二)提供劳务所得，按照劳务发生地确定；财税〔2016〕36号第六条　中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。第十二条　在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；（二）所销售或者租赁的不动产在境内；（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。第十三条　下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。
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金秋小姨谈史
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1. 赔偿款是否需办理税务备案
问：我司2012年与境外A公司签订长期合作协议,以OEM方式委托该公司为我司生产某商品.现该协议中止,该司原为执行上述协议而准备的专用包装材料需就地销毁,我司需赔偿相应成本.请问:我司支付此赔偿款是否需办理税务备案？
答：为便利对外支付和加强跨境税源管理，现就服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题公告如下：
一、境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上(不含等值5万美元，下同)下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案：
(一)境外机构或个人从境内获得的包括运输、旅游、通信、建筑安装及劳务承包、保险服务、金融服务、计算机和信息服务、专有权利使用和特许、体育文化和娱乐服务、其他商业服务、政府服务等服务贸易收入;
(二)境外个人在境内的工作报酬，境外机构或个人从境内获得的股息、红利、利润、直接债务利息、担保费以及非资本转移的捐赠、赔偿、税收、偶然性所得等收益和经常转移收入;
(三)境外机构或个人从境内获得的融资租赁租金、不动产的转让收入、股权转让所得以及外国投资者其他合法所得。
外国投资者以境内直接投资合法所得在境内再投资单笔5万美元以上的，应按照本规定进行税务备案。三、境内机构和个人对外支付下列外汇资金，无需办理和提交《备案表》：
(一)境内机构在境外发生的差旅、会议、商品展销等各项费用;
(二)境内机构在境外代表机构的办公经费，以及境内机构在境外承包工程的工程款;
(三)境内机构发生在境外的进出口贸易佣金、保险费、赔偿款;
(四)进口贸易项下境外机构获得的国际运输费用;
(五)保险项下保费、保险金等相关费用;
(六)从事运输或远洋渔业的境内机构在境外发生的修理、油料、港杂等各项费用;
(七)境内旅行社从事出境旅游业务的团费以及代订、代办的住宿、交通等相关费用;
(八)亚洲开发银行和世界银行集团下属的国际金融公司从我国取得的所得或收入，包括投资合营企业分得的利润和转让股份所得、在华财产(含房产)出租或转让收入以及贷款给我国境内机构取得的利息;
(九)外国政府和国际金融组织向我国提供的外国政府(转)贷款(含外国政府混合(转)贷款)和国际金融组织贷款项下的利息。本项所称国际金融组织是指国际货币基金组织、世界银行集团、国际开发协会、国际农业发展基金组织、欧洲投资银行等;
(十)外汇指定银行或财务公司自身对外融资如境外借款、境外同业拆借、海外代付以及其他债务等项下的利息;
(十一)我国省级以上国家机关对外无偿捐赠援助资金;
(十二)境内证券公司或登记结算公司向境外机构或境外个人支付其依法获得的股息、红利、利息收入及有价证券卖出所得收益;
(十三)境内个人境外留学、旅游、探亲等因私用汇;
(十四)境内机构和个人办理服务贸易、收益和经常转移项下退汇;
(十五)国家规定的其他情形。
（来源：广东省国家税务局）
2.如何支付境外赞助费？
问：我们公司现在要给国外一个篮球俱乐部汇一笔赞助费，公司一般是用TT/电汇的形式付款，无法提供合同和形式发票，只有对方的帐号信息，我们要以我们公司的名义付款，咨询了银行说要我们重新开一个账户并且还要准备很多其他资料，我想咨询一下不新开户付这笔款的具体方式和所要提供的资料。
答：若该笔赞助费属纯粹无偿性质的捐赠，应按《国家国家外汇管理局关于境内机构捐赠外汇管理有关问题的通知》（汇发[2009]63号文）办理。若不是无偿的捐赠，由银行负责真实性审核后办理。
（来源：国家外汇管理局）
3.境外运输代理公司否包括在“国际运输服务”范围内，是否需要缴纳增值税和企业所得税？
问：我公司为省内企业，接受境外某公司国际货物运输代理服务，现想请问该公司就该笔国际货物运输代理收入是否需要缴纳增值税和企业所得税？根据我们了解，中国与该国政府在北京签订过《关于互免海运、空运企业运输收入税收的协定》，规定该国企业提供国际运输收入、利润仅在该国纳税。我们还注意到，按照[财税号文的规定，国际货物运输代理服务在我省已经属于增值税应税服务。所以，我们迫切想咨询“国际货物运输代理服务”是否包括在“国际运输服务”范围内，该境外企业是否需要缴纳增值税和企业所得税？
答：如境外单位在中国境内未设立机构场所的：一、根据《财政部国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111号）及其应税服务范围注释的规定【已被财税〔2013〕106号取代】，在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。交通运输业，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。部分现代服务业，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务。货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，在不直接提供货物运输劳务情况下，为委托人办理货物运输及相关业务手续的业务活动。
（来源：广东省地方税务局）
4.支付境外佣金存在的税务风险分析
问：请问一下个人（投资咨询公司）在国内代理国外外汇保证金平台商。如：。通过成为此公司的代理后（IB经纪人）向客户推广此平台，如果有客户在此平台开户并交易。那么，个人代理（投资咨询公司）可以得到来至于嘉盛平台商的推广费（佣金）。这样违法吗？整个过程代理人（投资咨询公司）向客户介绍嘉盛平台并协助指导客户开户入金。在此之前会明确告诉客户外汇保证金的高风险性，客户本金将有可能亏空。不保证客户投资收益。请问这样违法吗？
答：根据《外汇管理条例》、《个人外汇管理办法》、《关于严厉查处非法外汇期货和外汇按金交易活动的通知》等相关法律、法规及部门规章的规定，境内个人从事外汇买卖等交易，应当通过依法取得相应业务资格的境内金融机构办理；未依法取得行业监管部门的批准或者备案同意，任何单位和个人一律不得擅自经营外汇按金交易。私自买卖外汇、变相买卖外汇、非法介绍买卖外汇等行为都需要承担相应的法律责任。
（来源：国家外汇管理局）
5.进口货物向境外供应商支付返利的外汇入账问题？
问：我想咨询下关于外汇收汇方面的问题，我司是一家私营企业，每月都需要在芬兰进口原材料，供应商的工厂设在芬兰，通常文件都是由新加坡这边的办事处出具的，而供应商和我司有协议，只要每个季度的用量达到他们要求的最低数量，则可以按照每吨数量给我司美金返利。但是在农行收汇时遇到一些问题，（供应商）汇款人的名称与我司提供进账资料的公司名称不一致，所以银行方面不给我司进账，只能退款到芬兰银行。但是其实这两个名称是一家公司，（供应商）汇款人愿意出具证明书证明是一家公司，请问是否可以进账？像我司遇到此类问题，应该如何解决处理？
答：供应商支付给你司的返利是货款的退回，你司需向银行提供境外这两家公司的关系证明，包括提供有注明由芬兰供应商进行返利的协议。
（来源：国家外汇管理局）
6. 支付境外个人劳务佣金
问：支付境外个人劳务佣金涉及的税收政策？需要缴纳的税种及适用的税率？ 需向税务部门提交那些资料？ 在对外购汇付汇时如何操作？需在税局办理那些证明？
答：我市个人提供营业税劳务取得收入应按“劳务报酬”计算相关税费，如问题所述海外旅行伤害保险、往返机票和住宿费为因提供技术服务而取得的收入，应合并到劳务报酬中计算缴纳税款。
有关规定如下：
（一）营业税：根据现行营业税暂行条例及其实施细则有关规定：提供了应税劳务且取得报酬的个人，是营业税的纳税义务人。按次纳税的起征点为每次（日）营业额500元，按所对应的税目全额征税。“服务业-其他服务业”税目的税率为5%；营业税税目对应的税率可在本站“首页-纳税辅导-税种介绍-营业税-营业税税目税率表”中查阅。
（二）城建税及教育费附加：分别按营业税税额的7%和3%计算缴纳。
（三）地方教育附加：按营业税税额的2%。
（四）个人所得税：应按“劳务报酬所得”税目计征。1、对收入额在1000元以下的（含1000元），按照《关于对个人劳务报酬所得个人所得税征收方法问题的通知》（穗地税发〔1998〕42号）规定执行，即按照收入全额预扣3%的个人所得税。2、对收入额在1000元以上的，以每次收入扣减已缴纳的营业税及附加后，余额不超过4000元的，再扣减800元费用，该所得额乘以适用税率20%，计算应缴个人所得税。3、对收入额在1000元以上的，以每次收入扣减已缴纳的营业税及附加后，余额超过4000元的，扣减20%的费用，该所得额乘以适用税率，计算应缴个人所得税。劳务报酬所得税率表请在本站“首页-纳税辅导-税种介绍－个人所得税－税率表三：（劳务报酬所得适用）”进行查询。
另，根据《国家税务总局国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局国家外汇管理局公告2013年第40号）境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案。
（来源：广州市地方税务局）
7.支付信息服务费如何备案？
问：我公司预计在2013年9月初向境外非居民企业（没有人员来华）支付信息服务费用6万美金，根据《国家税务总局、国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》，从9月份起超过6万美金的我们只需要在国税提交《服务贸易等项目对外支付税务备案表》，国税当场盖章退回，我们就可凭这张备案表到银行付汇。想请问1.我们申请对外支付税务备案表时，要不要提交代扣代缴税金的凭证呢？2.如果我们申请税务备案表当天纳税帐号的款项不够扣缴税款，我们是不是可以先申请对外支付税务备案表，然后在税务备案表申请完的7天内完成代扣代缴税金？
答：如境外单位向境内单位提供增值税应税服务的，根据《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）（已被财税〔2013〕106号取代）的规定，增值税纳税义务发生时间为：纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人提供应税服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税服务完成的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。因此，纳税人应按上述规定的时间申报缴纳或扣缴增值税。另外，根据《国家税务总局国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局国家外汇管理局公告2013年第40号）的规定，境内机构和个人(以下称备案人)在办理对外支付税务备案时，应向主管国税机关提交加盖公章的合同(协议)或相关交易凭证复印件(外文文本应同时附送中文译本)，并填报《服务贸易等项目对外支付税务备案表》（一式三份）。
（来源：广东省地方税务局）
8. 向境外公司支付商标使用权，是否可以作为增值税进项税额抵扣？
问：我公司属于增值税一般纳税人.我公司存在向境外公司支付商标使用权的行为，在营改增之前已代扣代缴营业税；营改增之后，我公司向境外公司支付的商标使用权费，是否属于营改增的现代服务业范围？如是，具体应按哪一项增值税应税项目为境外公司代扣代缴增值税？此外，我公司将支付的商标使用权费计入了费用，请问是否属于增值税应税项目？已代扣代缴的增值税是否可以作为增值税进项税额抵扣？
一、根据《财政部国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111号）（已被财税〔2013〕106号取代）附《应税服务范围注释》规定：“二、部分现代服务业（三）文化创意服务。文化创意服务，包括设计服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。2.商标著作权转让服务，是指转让商标、商誉和著作权的业务活动。”
二、根据《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）规定：“第六条中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。第十七条境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率”
三、根据《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）的规定：“三、原增值税纳税人（指按照《》缴纳增值税的纳税人）有关政策（一）进项税额3．试点地区的原增值税一般纳税人接受境外单位或者个人提供的应税服务，按照规定应当扣缴增值税的，准予从销项税额中抵扣的进项税额为从税务机关或者代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收通用缴款书（以下称通用缴款书）上注明的增值税额。上述纳税人凭通用缴款书抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。”
因此，贵公司向境外公司购买商标使用权的行为属于商标著作权转让服务，属于营改增的范围。应按商标著作权转让服务代扣代缴增值税。按照规定应当扣缴增值税的，准予从销项税额中抵扣的进项税额为从税务机关或者代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收通用缴款书（以下称通用缴款书）上注明的增值税额。
（来源：福建省国家税务局）
9.支付境外特许权使用费税收优惠政策分析
问：境外公司向境内企业提供的技术转让，原按照政策免营业税，现营改增有如下问题1）是否可以享受增值税优惠，请告知相关的政策2）如果可以优惠，企业是否需要向税局申请，需要提交哪些质料申请3）如果可以优惠，这个优惠是否有一个有效期限，还是政策不变更前均可使用
答：根据《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号），试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税。试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到试点纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管国家税务局备查。
（来源：广东省地方税务局）
10.关于支付技术许可、特许权使用费的问题
问：一、基本情况甲公司系国内一家高新技术企业，乙公司系意大利企业（面临破产）。2014年2月，经境内外有关部门同意，甲公司与乙公司达成如下协议：甲公司收购乙公司整体资产的所有权，包括：商标权200万元、专利技术300万元、专有技术700万元、设备300万元、存货200万元。
二、政策依据
1、《企业所得税法》第二条：本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
2、《企业所得税法》第三条：非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
3、《实施条例》第二十条：企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
4、《实施条例》第七条：转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。
三、观点根据以上资料，本人认为：1、甲公司购入的是乙公司资产的所有权，故乙公司所得不属于“特许权使用费收入”，而应属于“转让财产所得”；2、根据“动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定”的规定，该“转让财产所得”来源于境外；3、根据“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税”的规定，意大利乙公司免缴企业所得税。以上观点是否准确？
答：您好，对所得性质的判断，应由主管税务机关判定。建议与贵公司主管税务机关联系，提交充分的说明材料，以便于主管税务机关根据个案的具体情况进行判断。仅从政策的角度考量，涉及商标权、专利技术、专有技术等内容时，应参考国税发〔2010〕75号第十二条的有关内容，从以下几个方面理解：
（一）特许权使用费……与使用或有权使用以下权利有关：……有关工业、商业和科学实验的文字和信息中确定的知识产权，不论这些权利是否已经或必须在规定的部门注册登记……
（二）特许权使用费也包括使用或有权使用工业、商业、科学设备取得的所得……
（三）特许权使用费还包括使用或有权使用有关工业、商业、科学经验的情报取得的所得。……
因此，国内税法对非居民企业从我国境内取得的特许权使用费按照10%的税率征收企业所得税。
（来源：福建省国家税务局）
11.代垫费用是否可集中支付？
问：A公司为外商投资企业，为方便外籍员工的境外生活需要，希望由当地公司先代A公司境外支付外籍员工工资、境外保险等，A公司再集中向上述代付公司返还，请问能否办理？
&答：根据《服务贸易外汇管理指引实施细则》第六条的相关规定，境内机构可以办理“具有关联关系的境内外机构代垫或分摊的服务贸易费用”。具体业务中需要注意的是：（1）外籍员工必须是A公司合法雇佣的职工，包括已签署雇佣合同并办理了外籍人员就业登记等。下述情况不在此列：与境外公司具有雇佣关系的外籍人员，由境外公司派遣至A公司提供服务，并约定由A公司承担该部分人员的工资，由境外公司代垫后，再由A公司向境外公司支付。此种情况，该外籍人员为境外公司员工，A公司与境外公司之间属于服务关系，应按照具体的服务种类，如管理、劳务、技术、咨询等，办理相应的服务费用支付，而不是代垫工资。（2）与境外代垫公司必须具有关联关系，即境内外机构之间存在直接或间接控制关系或重大影响关系。（3）代垫期限不得超过12个月，代垫期限是指从代垫行为实际发生之日与偿还代垫或分摊的收付汇日期之间的期限。（4）单笔等值5万美元以上的收支业务，A公司可凭原始交易合同、代垫合同（协议或说明）、发票（支付通知）在银行办理。其中原始交易合同是指能证明代垫的服务贸易交易本身的有效交易单证，如境内机构与境外个人签订的雇佣合同（协议）、境外个人的商业保险单证等。
（来源：国家外汇管理局深圳市分局）
12.收取代垫境内展费如何处理？
问：境外A公司在中国境内投资成立B公司，两企业生产产品相近。同时参加中国境内展会。由B公司牵头与展会公司签订合同，总展费10万元，（A公司的展会费用先由B公司垫付）。发票开具名头为B公司(增值税专用发票），展会结束，境外公司将应由自己的承担的展费汇给B公司，问B收到A的汇款，有无涉税问题？可以按垫付款方式处理吗？（A公司先与签订合作出展协议，约定垫付事项和具体金额）
答：根据《中华人民共和国发票管理办法》第十九条　销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。
第二十条　所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。
第二十一条　不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。
第二十二条　开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。
根据上述规定，由于境内B公司将总展费10万元支付给了展会公司，而展会公司将发票全额都开给了B公司，而其中一部分实际上是替境外A公司垫付的，这种情况就违反了发票管理办法的规定，正确的处理方法应该由A公司直接将展会付给展会公司，取得展会公司开具的展会发票。并且A、B公司是关联企业，该过程可能涉及国际间的关联交易，很容易造成主权国家税收利益受损，所以对跨国的关联交易，各国税务当局都有严格的规定。
还要看展会在中国的持续时间是否超过183天。
（来源：大连市国家税务局）
13.如何办理延期付款报告？
问：如何办理延期付款报告？申请延期的时限是什么？
答：A类企业90天以上（不含）的延期付款、B类或C类企业在监管期内发生的30天以上（不含）的延期付款，企业应当在进口之日起30天内，通过货物贸易外汇监测系统（企业端）进行企业报告。对于已报告的延期付款贸易信贷业务信息，在货物进口之日起30天内，企业通过货物贸易外汇监测系统（企业端）进行数据修改或删除操作；进口之日起30天后，企业可通过货物贸易外汇监测系统（企业端）对截止上月末未到期部分数据进行调整操作。如进口一批货物分期付汇，系统提供了单笔报关单金额拆分报告的功能。
（来源：国家外汇管理局上海分局）
14.未在规定时限提交外汇报告如何处理？
问：企业货物进出口或收付汇业务发生后超过30天，未在货物贸易监测系统进行企业报告，如何进行补报告？需要提供什么材料？
答：1.A类企业30天以上（不含）的预收货款或预付货款、B类和C类企业在监管期内发生的预收货款或预付货款，企业应当在收款或付款之日起30天内，通过货物贸易外汇监测系统（企业端）进行企业报告。
2.A类企业90天以上（不含）的延期收款或延期付款、B类或C类企业在监管期内发生的30天以上（不含）的延期收款或延期付款，企业应当在出口或进口之日起30天内，通过货物贸易外汇监测系统（企业端）进行企业报告。
对于按上述1、2规定应当报告的贸易信贷业务，企业未及时报告的，应提交下列材料到外汇局进行现场报告：（1）情况说明；（2）进出口合同正本和加盖企业公章的复印件；（3）国际收支申报单正本和加盖企业公章的复印件（预收、预付报告时提供）；（4）进出口报关单正本和加盖企业公章的复印件（延收、延付报告时提供）。
（来源：国家外汇管理局上海分局）
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外国企业常驻代表机构企业所得税纳税义务认定
【学科分类】财税法【出处】本网首发【摘要】随着新《企业所得税法》及其《实施条例》的实施，非居民企业的概念被广泛采用。作为外国企业常驻代表机构，其所得税纳税主体的性质和纳税义务的认定，在税收征管实务工作中仍是个难题。本文通过分析认为：外国企业常驻代表机构作为非居民企业具有其特殊性，应就其来源于中国境内所得和来源于中国境外但与其有实际联系的所得缴纳所得税。【英文摘要】With the implementation of the new Enterprise Income Tax Law and its Implementation Regulation, the definition of "non-resident enterprise" is used widely. The judgment on the nature and the tax payable obligations of the representative office, as the non-resident enterprise, is the difficult problem in the daily administration of tax levy. After the analysis, the essay holds that the representative office, as the non-resident enterprise, has its own characteristics. It shall pay the income tax on its income sourced inside China and that sourced outside China but actually related thereto.【关键词】外国企业常驻代表机构；非居民企业；所得税；实际联系；机构和场所【英文关键词】representative office of foreign enterprise non-resident enterprise income tax actual connection institution or establishment【写作年份】2009年【正文】
外国企业常驻代表机构 [1]（以下简称"代表机构"）作为到中国进行投资的一种方式，为许多外国投资者所采用，与其他几种外商投资方式相比，其具有注册登记程序简单、无注册资本要求和管理灵活等优点，但也存在经营范围受限和税负不确定的问题。特别是在税负方面，由于相关立法的缺失、滞后、相互矛盾和税收执法人员素质参差不齐等原因，给代表机构的税收管理带来了许多实际问题，也直接导致了税源的流失。以北京市为例，2008年北京市代表机构企业所得税收入仅占全部企业所得税收入的0.8‰ [2]。尽管所占比例很小，但税收征管的成本却不低。在实务中，无论是作为征税主体的征管人员还是作为纳税主体的代表机构，对于如何确定代表机构所得税纳税义务存在不同的理解，从而也影响到代表机构纳税的积极性。在讨论代表机构纳税义务前，需要明确代表机构的定义及作为所得税纳税主体的性质，在此基础上，本文仅对代表机构在所得税法下纳税义务的认定进行初步探讨。 一．代表机构的定义 在我国现行的法律法规层级的规范性法律文件中，专门针对普通代表机构最早的行政法规是国务院日发布《中华人民共和国国务院关于管理外国企业常驻代表机构的暂行规定》（《国务院暂行规定》），其并没有对代表机构概念给出明确的定义 [3]。而多年来作为税务部门对代表机构征税重要依据之一的《中华人民共和国财政部对外国企业常驻代表机构征收工商统一税、企业所得税的暂行规定》 [4]（《财政部暂行规定》）中也没有给出定义。关于代表机构定义的表述最初见于财政部日公布的《财政部关于的几个政策业务问题的通知》（（1985）财税字第122号），此文第一条规定： 《财政部暂行规定》中所说的"外国企业常驻代表机构"，系指按《国务院暂行规定》，经国务院有关部、委、局批准并在工商行政管理部门登记，设立在中国境内的外国企业及其他经济组织的常驻代表机构。 此定义到目前为止，仍被税务部门在实际业务中应用。其定义本身并不符合一个定义所应具备的要素，也没有解释清楚什么是"常驻代表机构"。此外，随着中国对外开放程度的加大和政府行政职能转变，对代表机构的管理已经发生很大变化，此定义在取消了许多的批准要求后，并不能适应当前我国对代表机构管理的要求。 国务院法制部门也认识到存在的问题，国务院法制办公室于日发布了《外国企业常驻代表机构管理条例》（征求意见稿），其中对代表机构的定义修改为： 外国企业常驻代表机构，是指外国企业依照本条例规定，在中国境内设立的从事与该外国企业业务相关的非营利性活动的办事机构。代表机构不具有法人资格。 这一定义不但更加符合科学定义的要求，也根据我国立法的新发展，取消批准的内容，增加了其非营利性的要求，并明确其不具有法人资格。考虑到国际法的因素。还规定我国缔结或者参加的国际条约、协定另有规定的，从其规定。从而与日生效的《中华人民共和国企业所得税法》（《企业所得税法》）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（《实施条例》）能够更好地衔接，为税务部门制定针对代表机构的税收规章及其征管行为提供了法规层面的依据。 二．所得税法下代表机构的性质 代表机构所得税纳税主体的认定问题在中国的税收体制和立法发展过程中，经历了不同的阶段，各阶段均具有一定的特点，同时各阶段之间也有一定的延续和继承性。 （一）《企业所得税法》实施前代表机构的性质 在两税合并前，代表机构的所得税征纳是根据1991年《外商投资企业和外国企业所得税法》及《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》（《1991年细则》）进行的，此时代表机构被归入外国企业的范畴，外国企业是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织 [5]。其中的"机构、场所"，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人 [6]。但在法律用语上并没有清楚地将代表机构纳入其中，仅能理解为其中的"办事机构"包括代表机构。而1982年《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》（《1982年细则》）规定，"机构、场所"，主要包括管理机构、分支机构、代表机构和工厂、开采自然资源的场所以及承包建筑、安装、装配、勘探等工程的场所 [7]。尽管《1982年细则》并没有提供劳务的规定，但在"代表机构"作为纳税主体方面，非常明确，至少从立法语言上做到了统一，为实践中业务操作提供了清晰的法律依据。 （二）《企业所得税法》实施后代表机构的性质 《企业所得税法》及其《实施条例》的颁布实施，是对原内外资企业所得税征收管理的统一，从而取消了原外商投资企业和外国企业的超国民待遇，并且合理地将所得税法下的企业划分为居民企业和非居民企业，适应了税收征管工作的实际需要。在新《企业所得税法》下，代表机构的性质也因此有了新的表述。 非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 [8]。其中的"机构、场所"，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括管理机构、营业机构、办事机构， [9]《实施条例》延用了《1991年实施细则》的规定，采用了"办事机构"而没有用"代表机构"的表述，尽管在此前财政部和国家税务总局发布的针对代表机构的税收征管文件中均采用代表机构的概念。这种表述也是与国际条约和税收协定相一致。而办事机构则是指企业在当地设立的从事联络和宣传等活动的机构，其中就包括外国企业在中国设立的代表处 [10]。 此外，《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》（国税发［号）第一条（三）规定，外商投资企业和外国企业常驻代表机构的企业所得税仍由国家税务局管理，而在《国家税务总局关于明确非居民企业所得税征管范围的补充通知》（国税函［2009］50号）中进一步明确，对上述情形，除外国企业常驻代表机构外，还应包括在中国境内设立机构、场所的其他非居民企业。由此可知，代表机构已经明确被定义为非居民企业，且是在中国设立机构、场所的非居民企业。 三．代表机构纳税义务的认定 在新《企业所得税法》生效后，相关部门并没有出台针对代表机构所得税征管的文件，且经查国家税务总局网站，2008年之前发布的关于代表机构的税收征管文件已经全部失效，这就给各地税务部门在实际征管工作中如何确定代表机构的纳税义务带来了严峻的挑战。然而，根据《国家税务总局关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函［2009］55号）的规定，对新税法实施前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行。因此，我们仍需在不违背新税法规定原则的情况下，按原有相关文件来确定代表机构的纳税义务。 根据《企业所得税法》的规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。对非居民企业纳税义务的判断，相对较为复杂，要视其是否在中国境内设立机构、场所，所取得的所得与这些场所是否有"实际联系"等因素而定 [11]。作为非居民企业的代表机构，应就其取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其有实际联系的所得，缴纳企业所得税。在这里分两种情况讨论，即代表机构对来源于中国境内所得和来源于中国境外但与其有实际联系所得应负的纳税义务。 （一）代表机构来源于中国境内所得的纳税义务认定 1．免税的业务活动 根据《国家税务总局关于加强外国企业常驻代表机构税收征管有关问题的通知》（国税发［号）规定，代表机构仅为其总机构的产品生产制造以及销售该自产产品的业务，在中国进行了解市场情况、提供商情资料、联络及其他准备性、辅助性活动，不予征税，但不包括代表机构为本公司的各类代理、服务性业务而进行的同类或相关业务活动。如果商品不是由总机构制造生产的，而是由总机构在国外先采购，再销售给位于中国的客户，则仅在总机构购进商品并实际由其收货，存储后再销售的情况下，代表机构从事上述准备性、辅助性活动才予以免税 [12]。这里还需要明确的是"准备性、辅助性"活动的具体范围，凡国家税务总局对此未予明确的，各地税务机关不得对此自行认定 [13]。可见，各地税务机关的自由裁量权受到极大限制。从另一个角度看，许多代表机构的税负也可能因此而大幅增加。而且，实践中的许多情况因缺乏统一的判断标准，仍给代表机构的税收征管带来许多问题。 鉴于上述情况，依据新《企业所得税法》的税收协定优先适用原则 [14]，除采纳我国对外签订的税收协定的判断标准 [15]之外，国家税务总局要求在实务中对于"准备性或辅助性"活动的判定，应注意以下原则： （1）固定基地或场所是否仅为总机构提供服务，或者是否与他人有业务往来； （2）固定基地或场所的业务性质是否与总机构的业务性质一致； （3）固定基地或场所的业务活动是否为总机构业务的重要组成部分。 如果固定基地或场所不仅为总机构服务，而且与他人有业务往来，或固定基地或场所的业务性质与总机构的业务性质一致，且其业务为总机构业务的重要组成部分，则不能认为该固定基地或场所的活动是准备性或辅助性的 [16]。尽管此处"固定基地或场所"的用词欠妥，代表机构作为总机构在中国设立的机构，理应属"固定基地或场所"。在认定其是否免税时，必须确认其业务活动符合"准备性或辅助性"的要求，否则，就应承担纳税义务。 2．应税的业务活动 除前文所述的免税业务活动外，代表机构的其他活动均为应缴纳所得税的业务活动。国税发［号文规定，作为代表机构，其在中国境内所从事的下列业务活动应缴纳所得税： （1）各类从事贸易的公司、商社、商号等设立的代表机构从事的商品代理贸易业务活动； （2）商务、法律、税务、会计等各类咨询服务性企业设立的代表机构从事的各类服务活动； （3）集团或控股公司设立的代表机构为其集团内公司提供的各项服务活动； （4）广告公司设立的代表机构从事的承揽或代理广告业务； （5）旅游公司设立的代表机构为旅游者提供的服务活动（如办理签证、收取费用、代订机票、导游、联系食宿）； （6）银行金融等机构设立的代表机构兼营的投资咨询或其它咨询服务； （7）运输企业设立的代表机构就运输业务各环节为客户提供的服务； （8）代表机构为客户提供的其他应税业务活动。 以上所列的八项经营活动均属直接的经营性活动，而且更准确地讲是营利性活动，这与《国务院暂行规定》中只能"从事非直接经营性活动"的要求相违背。而事实上，许多外国经营者的常驻代表机构涉足灰色区域，远远超出按照严格的官方批准的常驻代表机构的经营范围。由此导致的后果是，过去的二十几年里，财政部和国家税务总局发布了大量关于常驻代表机构税收的部门规章，形成了针对外国人采用非公司形式从事经营征税的最集中的规范体系 [17]。这其中存在的问题是，代表机构的营利性活动本身违反行政法规，是非法的，其可税性值得商榷，尽管理论界对此仍无定论，但实践中，从税务部门对未经批准在中国进行经营业务活动的外国企业的态度来看 [18]，仍应对代表机构营利性活动进行征税。这也是如此多的关于代表机构的税收管理文件出台的另一重要原因。在《外国企业常驻代表机构管理条例》（征求意见稿）第二条中，对此营利性活动作了除外规定，即，我国缔结或者参加的国际条约、协定另有规定的，从其规定。其原因是，在中国加入WTO的服务贸易具体承诺中，允许在中国设立外国企业的代表处，但代表处不得从事任何营利性活动，但有关法律服务（不含中国法律服务）、会计、审计和簿记服务、税收服务和管理咨询服务项下具体承诺中的代表处除外。 （二）代表机构来源于境外但与其有实际联系所得的纳税义务认定 代表机构就其来源于中国境外的所得缴纳所得税是其有限纳税义务的体现。根据《企业所得税法》及其《实施条例》的规定，其判断的重要标准就是此所得是否与代表机构有"实际联系"。可见，在境内设立机构、场所的非居民企业，其取得的所得与其所设立的机构、场所有无实际联系，直接关系到该非居民企业的纳税义务的大小：有实际联系的，那么来源于境内、境外的所得都要缴纳企业所得税；没有实际联系的，只就来源于境内的所得缴纳企业所得税 [19]。《实施条例》明确规定，"实际联系"是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。《实施条例》中所列情况是最简单也是最容易判定和辨别的，但现实是非常多样的，《实施条例》的规定并不能将"实际联系"的所有情况均列举出来。因此，税收征管人员在实际业务中，仍需要参照适用此前已经颁布的相关文件予以执行和认定。 现实中存在代表机构独立或与其总机构共同为境外客户完成委托业务或提供咨询服务的情况，对于代表机构独立完成的，应就其此项业务来源于中国境外的全部所得纳税。这种情况在实务中极少出现，即使有，也必然与下文探讨的代表机构与其总机构共同完成的情况联系紧密。因此，本文仅针对代表机构与其总机构共同完成相关业务的情况进行讨论，即部分业务或服务是由总机构在境外完成，部分由代表机构在境内完成。在支付结算时，由此而获得的全部应税所得通常均在境外支付给总机构。这时，如果中国要行使税收管辖权，就需要"实际联系"的介入。由此而引出的问题是"实际联系"的程度多大？是就相关业务或服务的全部所得征税还是就代表机构完成的部分征税呢？根据中国与相关国家签订的税收协定，应仅以属于该代表机构的所得为限 [20]。在如何界定属于该代表机构的所得的问题上，又分委托代理类业务和咨询类业务而有所不同。 1．委托代理类业务 对于共同完成的委托代理类业务而言，如果代表机构能够提供有关凭证、资料，如接受委托业务的委托协议书或其他相当的证明文件，证明其在一项代理业务中，有一部分业务是由其总机构在中国境外进行的，经当地税务机关审核，可暂按其收入额的50％核定在中国应申报纳税的金额。个别情况特殊的，由当地税务机关根据实际情况确定 [21]。可见，各地税务部门在执法中具有相当大的自由裁量权。 2．咨询类业务 对于共同完成的咨询类业务，如会计公司、审计公司、律师事务所、咨询公司等在中国提供的税务、会计、审计、法律、咨询等各项业务，对于由此而获得的收入，首先应按工作量或合同规定等合理的比例，划分总机构与代表机构各自的收入 [22]。对于如何确定代表机构为境外客户提供服务所获得收入的比例，并没有明确地规定，仅可参照为境内客户提供服务时的比例确定，即不应低于该项业务总收入的60% [23]。 这里有两个层次的问题，税务征管部门首先应以工作量或合同规定等合理的比例对总机构与代表机构的收入进行划分，如果不能根据工作量或合同规定等合理的比例划分，才能适用60%的比例规定。但是以工作量的合理比例还是合同规定的合理比例，亦或其他"等"的合理比例，以及什么是"合理"的比例，均是实务中迫切需要解决的问题。 四．建议 （一）制定针对作为非居民企业的代表机构的税收管理法规和规章 在新《企业所得税法》生效及《国务院暂行规定》失效后，针对代表机构的税收管理行政法规出现了空白。国家税务总局在国税函［2009］55号文件中仍要求各地税务部门在符合特定条件的情况下予以参照适用已经失效的文件，这与依法行政、依法征税和依法纳税的精神相违背。尽管国家税务总局已经发布了《非居民承包和提供劳务税收管理暂行办法》，但其中并未提及针对代表机构这一特殊非居民企业的税收管理问题。因此，急需制定针对代表机构税收管理的法规和规章。 此外，针对代表机构管理的行政法规《外国企业常驻代表机构管理条例》也应在完成征求意见的基础上，进一步完善并及时且适时的颁布，为税务部门在纳税主体的界定上提供法规层级的依据，也为税务部门出台相关税收管理规章奠定基础，保证行政法规和规章的统一性和完整性。 （二）更新代表机构所得税纳税义务认定标准 应将代表机构划分为咨询类和非咨询类即可。咨询类仅包括提供税务、会计、审计、法律、咨询等各项业务的代表机构。且在应税所得额认定上仅采用据实征收和按经费换算两种方式。对这两种代表机构均应要求进行纳税申报和汇算清缴，凡代表机构有来源于中境内所得或来源于中国境外但与其有实际联系的所得，则应就此所得据实在中国纳税。凡不能提供与此相反证明的，则应全部按经费换算征收所得税。 （三）加强对代表机构的税收监管 针对代表机构的特殊性，应在执法过程中对其加强监管，加大查检力度，进行定期和不定期的抽查。对于发现问题的，应加大处罚力度。并且要及时地与国内相关部门和他国税务主管机关交换信息，打击逃避税，及时弥补监管漏洞。在我国当前财政收入减少而财政支出增加的情况下，对增加税源具有重要意义。 同时，加强税收监管也要求提高税收执法人员的业务素质和开展廉政建设。要对执法人员进行定期和有针对性的培训，使他们在新《企业所得税法》实施后，更准确地在代表机构的税收征管工作中予以适用，并加深对国际条约和税收协定的理解。在此基础上，要加强廉政建设以限制或引导执法人员自由裁量权的使用，从而保证对代表机构的税收征管工作的合法、统一和有序。【注释】[1] 本文所讨论的外国企业常驻代表机构不包括外国政府、国际组织、非营利机构、各民间团体等在中国设立的代表机构，因为根据《国家税务总局关于外国政府等在我国设立代表机构免税审批程序有关问题的通知》（国税函〔号），这些代表机构经批准可以免税。在实务中代表机构的名称均以"代表处"为表现形式，本文中在提到代表处时，同代表机构具有相同含义。[2] 马泽方，《应尽快出台外国企业常驻代表机构税收征管办法》，《中国税务报》，日，第七版。[3] 国务院于日颁布的《外国律师事务所驻华代表机构管理条例》中，也没有相关定义。[4]（1985）财税字第110号，已经被国务院令第516号，《国务院关于废止部分行政法规的决定》(日)废止。[5] 1991年《外商投资企业和外国企业所得税法》第二条第二款。[6] 1991年《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第三条第二款。[7] 1982年《中华人民共和国外国企业所得税法施行细则》第二条第二款。[8] 2007年《中华人民共和国企业所得税法》第二条第三款。[9] 2007年《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五条。[10] 参见《中华人民共和国企业所得税法实施条例》立法起草小组：《中华人民共和国企业所得税法实施条例释义及适用指南》，中国财政经济出版社，2007年版，第66页。[11] 张守文，《税法原理》，北京大学出版社，2009年版，第267页。[12] 参见《外国企业常驻代表机构税收若干具体问题的通知》(国税发［号，日)第一条。[13] 参见《国家税务总局关于外国企业常驻代表机构是否构成税收协定所述常设机构问题的解释的通知》(国税函［号，日)第一条第三款。[14] 参见2007年《中华人民共和国企业所得税法》第五十八条。[15] 如《新加坡共和国政府和中华人民共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》(日签订)第五条第四款："虽有本条上述规定，"常设机构"一语应认为不包括：（一）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；（二）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；（三）专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存；（四）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；（五）专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；（六）专为本款第（一）项至第（五）项活动的结合所设的固定营业场所，如果由于这种结合使该固定营业场所的全部活动属于准备性质或辅助性质。"[16] 《国家税务局关于税收协定常设机构认定等有关问题的通知》(国税发［2006］35号，日)第二条。[17] 崔威，《外商投资二元课税模式及其政策取向基于"机构、场所"概念的分析（上）》， .cn/Article/default.asp?id=43998，(日最后访问)。[18] 《财政部关于的几个政策业务问题》((1985)财税字第122号，日)第十条。[19] 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》立法起草小组：《中华人民共和国企业所得税法实施条例释义及适用指南》，中国财政经济出版社，2007年版，第74页。。[20] 《新加坡共和国政府和中华人民共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》(日)第七条第一款。[21] 《财政部税务总局关于对外国企业常驻代表机构核定收入额计算征税问题的通知》((85)财税外字第198号，日)第二条。[22] 参见《国家税务总局关于从事咨询业务的外商投资企业和外国企业税务处理问题的通知》(国税发［2000］82号，日)第三条。[23] 参见同上。转引自北大法律信息网
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