税务筹划案例大全(一）
税务筹划案例大全（一）
公司董事领取报酬可筹划&
我国个人所得税实行分类制征收方式，区分不同的收入类别而适用不同的纳税方法。其中，工资、薪金所得按九级超额累进税率计算征收，而劳务报酬则按比例税率计算征收（加成征税），并且其费用扣除标准也不一致，因此，同样数额的收入，按工资、薪金所得征税与按劳务报酬所得征税，其应缴纳的个人所得税额是有差别的。正是利用这种征税方式的差异，结合现行相关税法的规定，公司董事可以对自己每月领取的劳动报酬进行筹划，以使个人所得税额达到最少。
根据《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（国税发[1994]89号）第八条“个人由于担任董事职务所取得的董事费收入，属于劳务报酬所得性质，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税”，《国家税务总局关于外商投资企业的董事担任直接管理职务征收个人所得税问题的通知》（国税发[号）第一条“对于外商投资企业的董事（长）同时担任企业直接管理职务，或者名义上不担任企业的直接管理职务，但实际上从事企业日常管理工作的，应判定其在该企业具有董事（长）和雇员的双重身份”，“应分别就其以董事（长）身份取得的董事费收入和以雇员身份应取得的工资、薪金所得征收个人所得税”，以及《个人所得税法实施条例》第三十七条“纳税义务人兼有税法第二条所列的二项或者二项以上的所得的，按项分别计算纳税”之规定，“工资、薪金所得”与“劳务报酬所得”系个人所得税法规定的不同项目，即使公司董事同时从同一公司分别取得上述两项所得的，该两项所得应当分别按照其所适用的征税方式计算纳税，即分别抵扣各自的减除费用后，按适用税率计算应缴纳的个人所得税额。
因此，对于公司董事同时又作为公司雇员的，其作为公司董事所取得的董事费收入应按税法“劳务报酬所得”项目征税，可以抵扣800元的减除费用，如果超过4000元的，则减除20%的费用，然后按适用税率计算缴纳；而其作为公司雇员所取得的工资、薪金所得，则按税法“工资、薪金所得”项目纳税，可以扣除800元（若为外籍人士，则可以抵扣4000元）的减除费用，然后按适用税率计算缴纳。
实践中，同时在公司担任管理职务而成为公司雇员的公司董事，（若仅仅担任董事，而未成为公司雇员，则可以通过建立合法劳动关系而同时成为公司的雇员和董事），在每月领取劳动报酬收入时，可将其收入（目前一般作为工资、薪金所得发放，并代扣代缴个人所得税）分解成两部分，一部分作为董事费收入，另一部分作为工资、薪金所得，分别计算缴纳个人所得税，则可以节约相当部分税收。举例说明如下：
假定某内资公司董事每月领取的收入为18,000元，则：
方案1、若全额作为“工资、薪金所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额为：（18,000-1,000）&0.2-375=
方案2、若全额作为“劳动报酬所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额为：18,000&（1-20%）&0.2=2,880元
方案3、若将其分解成两部分，一部分作为董事费，一部分作为工资，各发放9,000元，则：
（1）董事费按“劳务报酬所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额为：
9,000&（1-20%）&0.2= 1,440元；
（2）工资按“工资、薪金所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额为：
(9,000- 1000) &0.2-375=1,225元；
两者合计，公司董事每月应缴纳的个人所得税额为：1,440+1,225=2,665元
通过简单的加减关系可以知道，第三种方法与第一种方法相比，每月可以节约个人所得税款为：3,025-2,665=360元，每年可节约的税额为：360&12=4,320元；而第三种方法与第二种方法相比，每月可以节约个人所得税款为：2,880-2,665
=215元，每年可节约的税额为：215*12=2,580元。
通过进一步研究可知，若将每月发放的工资收入确定为6,000元，而将董事费收入确定为12,000元，则其每月应纳税的个人所得税款为：（6,000-1,000）&0.15
-125+12,000&（1-20%）&0.2=625+1,920=2,545元，比各按9,000元发放时计算的应纳税额又减少了120元。因为此时工资收入适用的最高税率由20%下降为15%，而劳务报酬的适用税率保持20%不变，将工资收入9,000元改为按6,000元发放时，相应的工资收入转为劳务报酬所得，并获得了20%的额外扣除费用，即（9,000-6,000）&0.2=600元，则其获得的相应税收利益为：600&0.2=120元，即为减少的应纳税额120元。事实上，通过分析以及测算可知，按工资收入6,000元及董事费所得12,000元发放时，公司董事的个人所得税税负是最低的。
因此，充分利用现行分类制个人所得税法关于“劳务报酬所得”与“工资、薪金所得”适用不同征税方法的规定，以及公司董事可分别领取董事费和工资收入的特殊政策，对公司董事的个人所得税加以合理筹划，可在不增加任何个人税收成本，也不增加企业负担的情况下，为公司董事获取较高的税收利益，而且一般情况下收入越高，获益越大。当然，如何分配董事费收入与工资、薪金收入的具体比例，以使公司董事的个人所得税税赋达到最轻，则需要结合公司董事每月实际领取的收入数额、董事费与工资、薪金合理的比例结构等情况综合考虑并测算后得出，并没有一个确定的比例标准。
据测算，收入越高，如何确定合理的比例结构就越复杂，尤其在收入的提高使得“劳务报酬所得”与“工资、薪金所得”适用的税率同时相应提高（超额累进从而适用更高一级税率）的情况下，合理的比例结构更难确定。而笔者所列举的例子，因只涉及“工资、薪金所得”税率的变动，“劳务报酬所得”的税率则始终保持不变（收入本身未超过20,000元，不管如何分解，董事费收入适用的税率均为20%），在确定合理的比例结构时是最简单方便的，可以比较容易的得出分别按董事费收入12,000元，工资收入6,000元发放时，缴纳的个人所得税款最少的结论。但在很多情况下，这种比例的确定需要花费更多的时间和精力。当然，能否确定最合理的比例结构，只是获取的个人所得税利益的多寡问题，通过这种收入发放的巧妙安排，能够获得税收利益则是确定无疑的。
新办商业企业慎选优惠年度
近日，河北省某市国税局在对商业企业所得税进行汇算检查中发现，一家从事商业销售的企业由于对税收政策理解不透、不准，选择享受减免税的年度不适当，从而丧失了享受减免所得税优惠政策的机会。
　　该企业于2003年8月份分别在工商和税务部门办理了营业执照和税务登记，并于开业之初向税务机关办理了免征所得税一年的审批手续，完全符合享受优惠政策的条件。由于企业刚刚成立，尚未步入正轨，支出相对较大，2003年度处于亏损状态，未实现应税所得，也就是说根本无税可免。而企业财务人员却误认为免税执行期限应以获利年度为准，最起码也应按照营业执照日期推延至2004年8月份，企业仍可以继续享受税收优惠。
　　《国家税务总局关于新办企业所得税优惠执行口径的批复》（国税函[号），针对新办企业、单位生产经营之日理解不一的情况，为便于具体执行和掌握，对新办企业、单位开业之际的执行口径统一为纳税人取得营业执照上标明的设立日期，具体规定如下：
1.企业所得税按年计算征收，税务机关按年审批减免企业所得税；
2.企业取得的营业执照标明的设立日期在6月30日之前的，应以当年作为一个纳税年度，享受定期减免税优惠；在6月30日之后的，可向主管税务机关提出书面申请选择就当年所得缴纳企业所得税，其享受定期减征、免征企业所得税的执行期限，可推延至下一个年度起计算；
3.如果企业选择次年度享受优惠政策，发生亏损的，其上一年度已纳税款，不予退还，亏损年度应计算为减免税执行期限，其亏损额可按规定用以后年度的所得弥补。
　　该公司由于未选择好享受减免税的年度，因而丧失了享受优惠的机会。
《国家税务总局关于印发＜税收减免管理办法（试行）＞的通知&》（国税发[号）减免税起始时间的计算按以下规定执行：（一）法律、法规及国家有关税收政策有规定的，按有关规定执行。（二）规定新办企业减免税执行起始时间的生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入之日。（三）规定新办企业应由政府部门或行业协会颁发资质证书或其他资格证书，并以此作为企业所得税减免条件的，从有关部门据以确认资质、资格的时间起，按本条第（二）项规定在剩余减免税时限内享受企业所得税减免税政策。
减免期多分利可以少补税
许多企业为了扩大经营规模，同时享受企业所得税的优惠，往往到开发区、经济特区等投资组建新企业，或参股其他企业。由于投资资金来源于高税率地区，虽然被投资企业可以享受所得税优惠，但投资企业分回利润时仍然面临补税的问题。有合法地少补税、增加投资收益的办法吗？办法就是在股利分配时进行筹划。
按照国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［号）规定，凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资方企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。被投资企业可以利用这一规定进行筹划，合法地帮助投资方减少所得税支出。
B公司于2001年度成立，属于设在国家级高新技术产业开发区内的高新技术企业，按规定可以享受15％的税率缴纳所得税、自投产年度起免征所得税两年的优惠政策。A公司拥有B公司80％的股权，适用33％的所得税税率。为简化分析，假设从年度，B公司每年的会计利润额和应纳税所得额均为400万元，并且每年将当年实现税后净利润额的50％用于分配，A公司无亏损。由于B公司前两年处于免税期，A公司在此期间分回的税后利润为320万元（400&50％&80％&2），按规定无须补缴企业所得税。而在后两年，由于B公司适用的所得税税率为15％，A公司累计可分回利润额272万元（400&85％&50％&80％&2），需补缴所得税272&（1－15％）&（33％－15％）＝57.6（万元）。在这四年里，A公司从B公司一共获得了投资收益592万元，扣除补缴所得税后的实际收益为534.4万元。
如果B公司改变股利分配比例，前两年和后两年分别将税后净利额的67％和30％用于分配，则A公司补缴所得税的情况会发生变化。
A公司头两年累计可分回利润428.8万元（400&67％&80％&2），按规定无须补缴企业所得税。后两年累计可分回利润163.2万元（400&85％&30％&80％&2），应补缴企业所得税163.2&（1－15％）&（33％－15％）＝34.56（万元）。那么，在这四年里，A公司合计取得投资收益额仍为592万元，扣除补缴所得税后的净收入为557.44万元。与前一分配方案相比，A公司多获得了23.04万元的税后净收益。
可见，B公司在改变了股利分配比例后，累计支付的股利额并没有任何增加，但却为A公司带来了更多的税后净收益。这是因为B公司提高了免税年度的股利分配比例，使得A公司将部分要补缴所得税的投资收益额转移到无须补税的年度（在此例中的数额是428.8－320＝108.8万元），从而减少了企业所得税支出。
如果B公司推行的是固定的股利分配比例政策，还有减少补税数额的办法吗？因为是固定的股利分配比例，那么，其税后净利润额的多少就决定着投资者最终可以获得多少股利额。企业税后净利润额等于会计利润额减去所得税费用，当所得税支出额不变时，会计利润额越大，企业税后净利润额也就越大，投资方获利就越多，否则相反。
假设B公司有一批原值为200万元的固定资产，折旧年限为4年，不考虑其报废时的残值、清理费用及清理收入，B公司按会计制度规定可以自主选择是否使用加速折旧政策。该批资产按税法规定只能使用直线法计提折旧，因此，无论企业是否采用加速折旧法，其每年应缴的所得税额都是一样的，对B公司而言并无实质性影响。但是在不同的核算方法下，B公司每年计算出来的会计利润与税后净利润额并不相同，最终会导致A公司每年分回的股利不同。
当企业采取直线法核算时，每年进入费用的折旧额均为50万元（200&4）。而选用年数总和法（加速折旧的方法之一）核算时，从2001年至2004年，每年进入费用的折旧额分别为200&4&（1＋2＋3＋4）＝80（万元）、200&3&（1＋2＋3＋4）＝60（万元）、200&2&（1＋2＋3＋4）＝40（万元）、200&1&10（1＋2＋3＋4）＝20（万元）。在2001年和2002年，B公司选择直线法比年数总和法计算出来的会计利润额（税后净利润额）分别增加了30万元和10万元，在2003年和2004年，会计利润额（税后净利润额）分别减少了10万元和30万元。因此，在整个固定资产使用期限内，使用不同折旧方法，A公司累计分回的税后利润额总额是完全相同的。但是相比年数总和法，直线法能够在前两年增加A公司的投资收益额40&50％&80％＝16（万元），虽然这16万元在后两年转回，但由于前两年属免于补缴所得税年度，A公司可少缴所得税16&（1－15％）&（33％－15％）＝3.39（万元）。
总之，在投资方从被投资方累计分回的税后利润总额相等的前提下，被投资方企业增加免税年度的股利分配比例和税后净利润额都可以降低投资方所得税负。
在实际操作中，如果B公司前两年资金不够充裕，支付过多的股利额影响到自身正常的生产经营活动，或者有更好的投资机会时，这种筹划是否可行呢？按照现行规定，只要被投资企业会计账务上实际做利润分配处理时，投资方企业应确认投资所得的实现。所以，当B公司资金周转困难或有更好的投资机会时，并不一定要实际支付股利，只需挂账也同样能够帮助A公司获得节税利益。
委托开会可避免会议费被认定为是价外费用
纳税人要减轻税收负担，应当重视税收筹划。在现实工作中，只有通过会计处理，才能实现税收筹划的目的，规避纳税风险，避免不应有的损失，因此会计处理的规范性和技巧性对税收筹划至关重要。现举一例分析。
某一大型商业批发企业每年都要召集其客户定期开销售座谈会，一年的会议费开支1000万元，其中向客户收取会议费800万元，企业支付200万元。该企业目前做如下财务处理：在列支会议费费用时记入管理费用科目，借：管理费用—会议费1000万元；收到客户缴纳的会议费时冲减管理费用科目，贷：管理费用—会议费800万元。该企业账面上一年发生的会议费在管理费用中反映为200万元。
在税务检查中，税务机关要求该企业把向客户收取的会议费800万元作为价外费用处理，补提增值税116.24万元，补提城建税及教育费附加11.62万元。理由是根据《增值税暂行条例》的规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。而根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。凡价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。
上述法规没有明确规定会议费是否应该作为价外费用处理，会议费是随着新业务、新事项的出现而出现的。现实中，对法规未明确列举又模棱两可的事项是否属于价外费用认定的主动权一般在税务机关。比如上述企业收取的800万元会议费是否属于价外费用，从情理上讲，不应该作为价外费用，因为它与企业的销售额没有直接联系，确确实实是会议费。但根据上述法规“及其他各种性质的价外收费”的规定，把会议费界定为价外费用也不违法。因为现实中确实存在购销企业为了少纳增值税而故意压低销售价格，而把销售方的损失通过购买方各种名目的返还来弥补的现象。
为了避免会议费被认定为价外费用，建议该企业做如下业务处理程序和会计处理的改变：召集客户开销售座谈会，企业不再亲自操办，而是委托一家中介机构代理，由中介机构向参加会议的客户或代理商收取会议费，企业不再收取费用，超支的费用由企业直接支付给中介机构。这样，在该企业的财务账面上就不再出现收取800万元会议费的经济业务，仅仅体现支付给中介机构会议费200万元的事项。通过以上会议费处理程序的改变，企业可少纳增值税116.24万元，少纳城建税及教育费附加11.62万元。
巧签投资合同享受节税收益
正确签订投资合同不仅能保证投资者的合法权益，还能使投资者最大程度享受税收优惠政策带来的丰厚效益。
合理确定投入方式
投资方式一般有货币、固定资产、存货、无形资产等几种方式。其中，用固定资产进行投资具有盘活资产、节省货币及享受税收优惠政策的效果，所以成为许多投资者的首选。固定资产投入有两种方案：
方案一：机器设备作为注册资本投入，房屋作为其他收入。按照这种方案，企业以设备作为注册资本投入，参与合资企业利润分配，同时承担风险，不征收相关税金和附加。但把房屋直接作价卖给另一企业，作为新企业的负债，不共享利润、共担风险，应视同房屋转让，中方企业需要解缴营业税、城建税、教育费附加及契税（根据现行政策，企业以设备作投资，应视同销售要征收增值税、城建税及教育费附加）。
方案二：房屋作为注册资本投入，机器设备作为其他收入。房屋、建筑物作为注册资本投资入股，参与利润分配，承担投资风险，按国家税收政策规定，可以不征营业税、城建税及教育费附加，但需征契税（由受让方缴纳）。同时，税法又规定，企业出售自己使用过的固定资产，其售价不超过原值的，不征增值税。企业把自己使用过的机器设备直接作价给另一企业，视同转让固定资产，且其售价一般达不到设备原价。因此，按政策规定可以不征增值税。
假如：某企业以现有设备和房产与一外商合资举办一家中外合资企业，该企业以设备1000万元（账面价格1200万元）和房产1000万元作投入，并且注册资本及其他投入均为1000万元，当采取方案一时，中方企业负担的各税具体税款为：
营业税=1000&5%＝50（万元）；
城建税、教育费附加＝50&（7％＋3%）＝5(万元)；
契税=（万元）（受让方缴纳）。
采取方案二，其最终负担的税款为：
契税=（万元）。
两个方案相比，中方企业仅仅是改变了几个字的先后顺序，最终使税收负担降低55万元。
科学确定核算方式
根据《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条规定“对生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年～第五年减半征收企业所得税”。但是，由于在合同中规定核算方式不同，同样的分阶段投资，取得同样的利润，但税后净利润却相差很远。
（一）分阶段投资，分别设立账册进行核算。
根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第七十六条规定“本细则第七十五条所说的开始获利的年度，是指企业开始生产经营后，第一个获得利润的纳税年度”。因此，对分阶段建设、分阶段生产经营的合资经营、合作经营企业和外商独资经营企业来说，原则上只能享受一次减免税优惠，对后建成投产经营部分，不再单独计算减免税期。但是根据《财政部、国家税务总局关于对中外合资经营、合作生产经营和外商独资经营企业有关征收所得税问题几项规定的通知》（财税外字[号）第二款规定：“对合资经营、合作生产经营企业和外商独资经营企业按批准的合同规定的投资数额（不含追加投资部分），需要分阶段建设、分期投产、经营的，其先建成投产、经营部分和后建成投产、经营部分的投资、费用以及生产经营收入、所得是分别设立账册进行核算，能够明确划分清楚的，经企业向当地税务机关申请，逐级报企业所在省、自治区、直辖市税务局批准，可以分别计算减免税期限。”也就是说，如果合资企业能将各期建成投产、经营部分的投资、费用以及生产经营收入、所得，照税务机关批准的划分办法加以划分，分别设账册进行核算，可分别计算减免税期限，可以在获利年度内以超过5年的期限享受国家制定企业所得税的税收减免，从而把一大块应税利润转化为免税利润。
（二）分阶段投资，不分别进行核算按照[1986]财税外字第102号文件的规定，不管投资企业分几个阶段投资，只要不单独建立分别账册进行核算，其享受税收优惠的年限只能是从获利年度算起的5年。因此，随着税收政策优惠期限的结束，公司的实际税负将会大大增加，到工程的后几期，可能由于规模的不断扩大，税收、管理、工资等成本费用猛增，造成投资者骑虎难下的局面。
现举例说明企业是否单独核算从而带来的税收影响：
沧龙公司是一家位于沿海经济开放区的中外合资企业，投资9000万元，采取边投资边生产的方式，共分三期三年投资，并假定三期工程都是当年投资并生产、当年开始获利，每期投资额产生的年利润都是1000万元，适用税率是24%。为方便操作，只选择投产的前7年所得额减免进行说明。
按照第一种方案，沧龙公司可在7年内享受减免税。具体地说，第一年第一期投资利润享受免税政策，免税所得额1000万元；第二年第一期、第二期投资利润都享受免税政策，免税所得额各为1000万元；第三年第二期、第三期投资利润享受免税政策，免税所得额各为1000万元；第一期投资利润享受减税政策，减征所得额为1000万元，后4年以此类推。7年内，该公司可享受免税政策的所得额为6000万元，减税政策的所得额为9000万元。享受不到税收优惠政策的所得额为3000万元。
按照第二种方案，沧龙公司只能在5年内享受减免税的优惠政策。具体地说，第一年投资利润享受免税政策的所得额1000万元，第二年投资利润享受免税政策的所得额为2000万元，第三年投资利润享受减税政策的所得额为3000万元，第四年、第五年投资利润享受减税政策的所得额都为3000万元。第六、第七年投资利润不享受税收减免政策。7年内，该公司投资利润可享受免税政策的所得额为3000万元，投资利润享受减税政策的所得额为9000万元，不能享受税收优惠政策的所得额6000万元。
通过比较不难看出，仅仅在合同上注明“分阶段投资、分别核算”几个字，就可以有3000万元的所得额享受免税优惠，节省企业所得税额为0万元。
合理设置机构享受最低税率
国家给予某些地区一定的税收优惠政策，并非毫无目的，而是为了鼓励某类企业在这些地区的发展，而能够享受这些税收优惠政策的主要是经营期较长、投资额较大的生产性企业。值得指出的是，某地区有关税收优惠政策所产生的影响，决非仅限于那些位于这一区域的纳税人，非该区域内的纳税人也可利用这些税收优惠政策，进行合法的税收筹划以减轻税负。
某跨国公司在我国深圳和河北省某县城，分别投资设立了两家外商投资企业Ｓ公司和Ｐ公司，两公司都生产同种机电产品。Ｓ公司负责新型机电产品的研究、开发，并负责生产、销售；Ｐ公司只负责生产，并在本地区进行销售。1998年，Ｓ公司因为其研制生产的机电产品技术先进，生产效率高，销售状况良好，研制开发费用等各项指标均达标，被深圳科技部门认定为高新技术企业。1998年，Ｓ公司实现销售收入9000多万元，税后利润1500万元。Ｐ公司实现销售收入4500多万元，而税后利润仅有400万元。Ｓ公司、Ｐ公司在管理模式、材料成本方面并无实质性差别；在人工成本上，Ｐ公司比Ｓ公司偏低，但Ｐ公司的利润却明显比Ｓ公司少。
为此，该跨国公司遂委托税务顾问对Ｐ公司的财务及税收情况进行分析。税务顾问接受委托后对Ｓ、Ｐ两家公司的情况进行了比较，发现如下情形：
一、Ｓ公司已于1998年开始获利，经申请并被认定为“高新技术企业”，享受深圳特区关于高新技术企业的优惠政策：凡被认定为高新技术企业的，企业所得税享受“二免三减半”的优惠政策。按该政策，Ｓ公司从2000年～2002年执行７.５％的所得税税率。
二、Ｓ公司的生产材料除免税进口外，其国内供应商主要分布在长江沿岸，采购价格相同；两公司的同种机电产品材料消耗量大致相等。
三、Ｐ公司于1997年设立，1997年、1998两年享受二年免税之后，开始按15％的税率缴纳企业所得税，三年后其企业所得税税率将为30％(不含地方部分)。
通过比较，如何将公司的战略规划与企业更好地享受税收优惠政策结合起来，是进行税收筹划的关键。根据有关税法的规定，Ｓ、Ｐ两公司在所得税优惠政策上有较大区别：Ｓ公司可享受１５％优惠税率，可以享受“二免三减”优惠期的政策，如果减免税期满后仍然属于先进技术企业的，可按税法规定的税率延长三年减半征收企业所得税，税率一般为１０％；Ｐ公司可享受“二免三减”的优惠政策，但税率为３０％（以上税率不含地方部分）。基于Ｓ公司、Ｐ公司享受的税收优惠政策的不尽相同，税收筹划建议如下：
原Ｐ公司生产的产品改由Ｓ公司生产，Ｓ公司可将某些生产工序交由Ｐ公司完成，原材料的采购统一由Ｓ公司完成。Ｐ公司相当于Ｓ公司的加工厂，不负责最终产品的销售，在财务上反映为接受委托加工业务，由Ｓ公司负责销售全部自产产品。上述税收筹划实施的结果如下：
Ｓ、Ｐ两家公司的所有产值都在Ｓ公司体现出来，原Ｐ公司的产品销售业务由Ｓ公司完成，由Ｓ公司在其所在地深圳缴纳企业所得税。Ｓ公司给Ｐ公司下达委托加工单，应结算委托加工费，Ｐ公司的收入主要体现为委托加工费收入。　
合理利用资源综合利用税收优惠政策
鼓励资源综合利用是我国的一项重大技术经济政策，既可以保护环境，也有助于国民经济的持续发展。对于大型基础工业生产企业来说，对“三废”（即废水、废气、废渣等废弃物）的综合利用是重要业务。国家对企业进行资源综合利用规定有税收优惠政策。
《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字［号）规定：企业在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的，在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品产生的收益，自生产经营之日起，免征企业所得税五年。此政策对鼓励企业综合利用本企业产生的“三废”，减少企业生产对环境的污染，节约资源，降低生产成本，具有重要促进作用。但是，由于该政策的特点和不少企业在操作中缺乏必要的筹划，虽然有效利用了“三废”，却不能享受到应有的优惠。下面进行具体分析。
按上述001号文件的规定，享受该优惠政策必须同时具备下列几个条件：首先，企业利用本企业生产过程中产生的“三废”，必须是《资源综合利用目录》内的资源，并且是将其作为主要原料进行的生产；其次，企业利用“三废”生产的产品必须是企业原设计规定以外的产品；最后，只有利用“三废”生产的产品的所得（该产品须有所得）才能享受免税五年的优惠政策。
问题在于，大型基础工业生产企业回收利用“三废”生产的产品通常是中间产品，企业用这些中间产品连续生产企业的主要产品，通常并不对外销售。由于企业所得税是对企业的所得即收益课税，应纳税所得额等于收入总额减除准予扣除项目后的余额。由此可见，没有收入的实现也就不会有所得的产生。企业利用“三废”形成的中间产品，即使属于原设计规定以外的产品，在没有对外销售的情况下，也无法享受税收优惠政策。怎么办？
笔者认为，在目前国家没有更明确的政策出台的情况下，企业有必要进行税收筹划，改变业务操作，即先将该中间产品对外销售，然后再购进用于生产，这样才可计算该中间产品的所得额，才符合001号文件的规定，从而可以享受免税待遇。这样操作既可以享受税收优惠，而且不会对企业的利润及应纳增值税产生什么影响。
比如某钢厂在生产过程中产生了大量转炉钢渣，对转炉钢渣进行回收利用，可以生产出渣钢，渣钢属于《资源综合利用目录》所列项目。该厂将渣钢回炉用于连续生产，最终产品为各类钢坯、钢材，而渣钢这一中间产品（原设计规定之外的产品）没有实现收入，也就无法计算其所得额，该厂无法享受税收优惠。如果该厂将渣钢作为一种副产品，按市场合理的定价销售给另一企业，再由钢厂购回进行生产，则可有效解决此问题。由于目前取消了工业企业购进须入库、商业企业购进须付款才能申报抵扣增值税进项税额的规定，因此，如购销双方均为增值税一般纳税人，且购销上能基本同步，则对双方的增值税是没有影响的。
具体运用此方法时，须符合税收筹划的一般原则：即享受税收优惠获得的利益应大于为此付出的代价，此处应包括关联企业或伙伴企业的付出。
另外企业应注意的一点是，计算所得额时税法上准予扣除的项目，是指与取得收入有关的成本、费用和损失，因此单独计算某产品的所得额时，应将管理费用、财务费用、营业费用等费用及其他损失分配计入扣除项目，而不应只扣除该产品的制造成本，以免虚增免税所得额，少计应税所得额。
设A钢厂将渣钢以单位不含税售价10000元/吨售与B企业，再以价格P购回进行基本生产，此过程A厂额外增加单位变动成本（如人工成本等）为GA，B企业额外增加单位变动成本为GB，A厂该渣钢单位产品利润率为N。增值税率17％，城建税率7％，教育费附加3％，企业所得税税率33％。
B企业只有每单位渣钢经营业务税后利润＞0，才有利可图。因此B企业可接受的单位售价P为：［P－10000－（P－10000）&17％&10％－GB］&67％＞0（式1）
得：P＞1GB&&A钢厂单位渣钢经营业务税后利润＞0，也才有利可图，因此A钢厂可接受的单位售价P为（设单位利润率为N）：
10000&N&33％－［（P－10000）－（P－10000）&17％&10％＋GA］&67％＞0（式2）得：P＜1GA＋3300N将式1＋式2，得：10000&N&0.33－0.67（GA＋GB）＞0凡满足此条件，两企业通过“先卖后买”方式操作即可获利。只是利润的分配由双方制定的价格P决定。
设GA＝100，GB＝100，N＝10％，则10102＜P＜10228，双方协商令P＝10150元，则B企业每经营一吨渣钢增加收益31.79元；A钢厂每经营一吨渣钢增加收益164.21元。A、B两企业通过此业务操作，每吨渣钢增加收益196元，即等于A、B各自增加收益之和。
个人独资企业财产出租转让的筹划策略
按照我国《个人独资企业法》的规定，个人独资企业的投资人对企业的债务承担无限责任。由于个人独资企业的投资人是一个自然人，对企业的出资多少、是否追加资金或减少资金、采取什么样的经营方式等事项均由投资人一人作主。从权利和义务上看，出资人与企业是不可分割的。投资人对企业的债务承担无限责任，即当企业的资产不足以清偿到期债务时，投资人应以自己个人的全部财产用于清偿，这实际上将企业的合作与投资人的责任连为一体。正因为如此，《个人独资企业法》没有对投资者注册资金的最低限额作明确规定。
对于个人独资企业来说，企业的财产即是投资人的财产，虽然个人独资企业投资人对企业的债务要承担无限责任，但是，投资人的财产和企业财产仍是有区别的：一是《个人独资企业法》明确规定，投资人申办个人独资企业，要申报出资，这一出资的财产与投资人的其他财产不同；二是企业应有一定稳定独立的资金，这是企业生产经营的需要；三是将两者的财产加以区别，有利于计算企业生产经营成果。
个人独资企业法对企业资金的增减不作特别要求，给纳税人通过增资或减资以影响纳税提供了税收筹划的空间。
财税字（2000）91号《通知》规定，从日起，对个人独资企业按“生产、经营”所得征收个人所得税，不再征收企业所得税。《通知》第四条规定：“个人独资企业以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用、以及损失后的余额为生产经营所得。其中，纳税人的收入总额，是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取的各项收入，包括商品（产品）销售收入、营运收入、劳动服务收入、工程价款收入、财产出租或转让收入、利息收入、其他业务收入和营业外收入。”根据此项规定，如果个人独资企业将账面的固定资产对外出租或转让，其取得的收益不再按“财产租赁所得”或“财产转让所得”项目征税，而是并入企业的应纳税所得额统一按“生产经营所得”项目征税。但如果投资者将个人拥有的与企业生产经营无关的固定资产用于对外出租或转让，则对其取得的收益，应按“财产租赁所得”或“财产转让所得”项目单独征收个人所得税。因此，如果投资者将可用于经营的的财产投入企业（增资），或将其所有的财产从企业账面中抽出（减资），就可以改变其财产出租、转让收益的应税项目和适用税率，从而达到减轻税负的目的。现分别举例说明财产租赁、转让收益的筹划方案。
一、财产租赁收益的筹划
某个人独资企业2000年度实现内部生产经营所得60000元，另外，固定资产出租取得收益18900元（年租赁收入20000元，与之相关的税费1100元）。
方案一：该财产作为企业财产，租赁收益并入生产经营所得统一纳税。
应纳税额=（）&35%-.00（元）
方案二：该财产作为投资者个人的其他财产，租赁收益按“财产租赁所得”单独纳税。
“财产租赁所得”应纳税额=[20000&（1-20%）-24（元）
“生产、经营所得”应纳税额=50=14250（元）
投资者合计应纳税额==17274（元）
方案二比方案一减轻税负：=3591（元）
在实际操作中，如果该财产已作为企业财产，则投资者可通过减资的形式将企业财产变成投资者个人的其他财产（下同）。
二、财产转让收益的筹划
某个人独资企业2000年度实现内部生产经营所得100000元，另外，取得财产转让收益41700元（不动产原值30万元，已提折旧20万元，转让价15万元，转让过程中发生的税费8300元）。
方案一：该财产作为企业财产，转让收益并入生产、经营所得统一纳税。
应纳税额=%-（元）
方案二：该财产作为投资者个人的其他财产，转让收益按“财产转让所得”单独纳税。
“财产转让所得”应纳税额=40（元）
“生产、经营”所得应纳税额=%-（元）
投资者合计应纳税额==36590（元）
方案二比方案一减轻税负：=6255（元）
上例中，如果财产转让收入为60000元，转让税费应为3300元，则转让收益=60000-（000）-（元）。两种方案计算的应纳税额如下：
方案一：应纳税额=（00）&35%-（元）
方案二：“财产转让所得”应纳税额为零；
“生产、经营所得”应纳税额=%-（元）
投资者应纳税额合计=50（元）
方案二比方案一增加税负：=15155（元）
从以上计算结果可以看出，纳税人根据需要通过增资或减资，将企业财产与个人财产进行相互转化，可以改变适用税目、税率，从而改变税负。
应当指出，由于生产、经营所得适用5%-35%的五级超额累进税率，如果上例中企业实现的内部生产、经营所得金额不同，则会产生不同的结果。以上计算只是说明一个问题：分开或合并计算的税负不同，纳税人可根据预期所得实现情况，通过对两种方案的测算，以选择一个较轻税负的方案，从而达到减轻税负的目的。
需要注意的是，国税函[2001]84号《通知
》明确，个人独资企业和合伙企业经营所得金额不同，则会产生不同的结果。以上计算只是说明一个问题：分开或合并计算的税负不同，纳税人可根据预期所得实现情况，通过对两种方案的测算，以选择一个较轻税负的方案，从而达到减轻税负的目的。
需要注意的是，国税函[2001]84号《通知
》明确，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。因此，对纳税人取得的利息、股息和红利收入不可采取上述筹划策略。
醋酸制法不同　节税效果迥异
消费税的税收筹划方法很多，有时通过改变生产流程也可以节省消费税。我们来看下面的例子：
A市某化工厂，主要生产经营醋酸酯。2002年产品销售收入8亿元，实现利润3000万元，缴纳各项税金7500万元，其中消费税1500余万元。
该企业生产流程如下：
（1）以粮食为原材料，生产酒精。一般发酵中，仅含10％的乙醇，经蒸馏后可得到95．6％的酒精。
（2）将酒精进一步发酵制取醋酸。
（3）醋酸与乙醇发生酯化反应，生成醋酸酯。
该企业最终产品是醋酸酯，按照税法规定它不是消费税的应税消费品，但由于生产醋酸酯需用自产的应税消费品———酒精，因此领用酒精时需要缴纳消费税。根据《消费税暂行条例》及其实施细则的有关规定，纳税人将自产应税消费品用于连续生产非应税消费品的，应视同销售行为，要按规定计算缴纳消费税。视同销售业务应按同期同类产品售价计算消费税，若无同类产品售价的，应按组成计税价格计算。2002年该企业领用自产酒精生产成本2．8亿元，应纳消费税＝组成计税价&消费税率＝成本&（1＋成本利润率）&（1－消费税率）&消费税率＝28000&（1＋5％）&（1－5％）&5％＝1547．37（万元）。
面对高额的消费税，公司财务总监一直很头痛。能否通过合法的税收筹划，降低税负呢？近日，公司财务总监向笔者咨询这个问题。笔者分析：该企业之所以要缴纳消费税，是因为其中间产品酒精是应税消费品，如果能够通过改变生产流程，把作为中间产品的酒精替换掉，同样生产出醋酸酯，那么这个问题就解决了。
生产醋酸酯必然需要醋酸，而生产醋酸的渠道很多，既可以通过粮食发酵方法取得，也可以通过其他方法生产。根据这个思路，笔者查找了相关资料，发现制作醋酸有四种方法，该公司采用的发酵方法制取醋酸，是比较原始的方法。这种方法不仅消费粮食，而且生产成本高。国外大多数企业早已不采用此制作方法了。制取醋酸的其他三种方法为：
一、用合成法制备工业醋酸。该方法由乙烯或电石合成乙醛，乙醛在乙酸锰催化下，用空气中的氧或氧气氧化成醋酸。
二、用石油气C2－C4直接馏分氧化制醋酸。这种方法国外早已投产使用，并有逐渐替代乙醛氧化法的趋势。
三、由甲醇和一氧化碳在常压下制取醋酸。因为甲醇是由一氧化碳和氢制得的，因此可用一氧化碳和氢作为原料生产醋酸。
以上三种方法均无需缴纳消费税。经过调查，在以上三种方法中，采取石油气C2－C4馏分直接氧化制醋酸不仅简便易行、而且投资成本低。
该公司在投产现有生产线时根本不知道还要缴纳消费税一事，如果现在改变生产流程公司将会造成大量设备闲置，得不偿失。所以公司只能在扩大再生产时采用新的方法。可谓：亡羊补牢，未为晚也。
房地产开发经营与资产管理活动税务筹划思维与方法
房地产开发经营与资产管理活动涉及比较多的税务问题，本文试就其税务筹划思维与方法扼要进行综述式探讨，综述的展开不以税种类别作为排序依据，而主要遵循涉税思维之渐进性。
一、关注不同的产品销售方式之间的税政差别
现行税法规定：房地产开发企业开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房，以及其他建筑物、附着物、配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实现：
(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据(权利)时，确认收入的实现。
(二)采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
(三)采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭货款办理转账之日确认收入的实现。
(四)采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
1．采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
2．采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
3．采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销台同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
4．采取基价(保底价)并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品(清单)。
(五)将开发产品先出租再出售的、应按以下原则确认收入的实现：
1．将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。
2．将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现、出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
(六)以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。
采取委托方式销售开发产品和将开发产品先出租再出售等销售方式，存在一定的节税空间特别是递延纳税空间。
二、伏选、创新会计核算方法
(一)许诺赠送的装修、家私等支出的核算方法选择
营销实践中，常有发展商在广告和售楼书上许诺赠送装修、家私等——正式签订房地产买卖合同时，律师也会提示消费者将发展商在广告和售楼书上许诺赠送的装修、家私等内容写进合同。对于发生于峻工验收日后的装修、家私等支出，会计处理上大致有以下四种选择：
其一：确认为商品房“销售费用”。此法符合会计制度的规定，但必须取得合法的支出凭据入账方可税前列支。
其二：确认为“营业外支出——非公益性捐赠支出”。此法不仅面临税前列支限制，在购房方为个人时，还导致支出方承担代扣代缴购房人“偶然所得——受赠所得”个人所得税的扣缴义务，最不可取。
其三：“减收抵支，屏蔽支出”。先由售房方依据合同的“适当”约定，将拟投入的装修、家私等支出作为交易减价因素，降低售楼价格，经济活动不体现、会计核算上不反映许诺赠送的装修、家私支出。此法不仅可以减少营业税支出，而且不必外购商品，索取发票和组织施工，买方掌握装修自主权。
其四：“预计负债法”。先由售房方依据合同的“适当”约定，将拟投入的装修、家私等支出确认为售房当期的“预计负债——预计装修等支出”，销售实现后再向买方退还等额房款或冲销应收房款，同时结平前述“预计负债”。此法之优有似“其三”，只是会计核算上对“许诺赠送的装修、家私支出”的营销承诺有所反映。
注：“返首期”、“拆迁补偿费”、“减免物业管理费”的核算技巧与此有相通之处，在此不作赘述。
(二)空置与自用房地产的会计核算方法选择
空置与自用房地产的税收征管待遇迥异。开发商空置的房地产开发成本结转于“开发产品”科目，空置状态不产生任何纳税义务。但是下列“自用”意义上的资产管理行为应“视同销售”确认收入：
1．将开发产品用于本企业自用、捐赠、职工福利、奖励等；
2．将开发产品转作经营性资产；
3．将开发产品分配给股东。
确认收入的方法和顺序如下：
1．视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移或实际取得利益权利时确认收入的实现。
2．视同销售行为收入确认的方法和顺序：(1)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；(2)由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；(3)按成本利润率确定，其中开发产品的成本利润率不得低于15％(含15％)，具体由主管税务机关确定。
因此，开发商对上述“自用”行为应慎重决策。事实上，对于将开发产品转作经营性资产之类的业务，会计核算还是有一定的变通空间的。
(三)“会所”开发成本的会计核算选择
商品房住宅开发项目中，因公建配套、营销策略等需要，一般都附属设计有经规划部门批准的为业主、租客提供休闲、娱乐及商业服务的配套设施，通称“会所”。“会所”的权属应当由开发商和购房入在商品房预(出)售合同中约定明确，合同未作约定的，“会所”所有权归开发商。如何核算“会所”的建造成本将对企业所得税及房产税(外商投资企业“城市房地产税”)产生不同的影响。
核算“会所”成本的几种主要方法及其税负比较：
第一种方法：“会所”建造成本通过“在建工程”科目单独核算，竣工交付使用后作新增固定资产处理，计提固定资产折旧费，计入期间费用，“会所”转让时按照清理固定资产进行账务处理。主要适用于未纳入公共面积分摊结业主、由开发商持有产权、可单独转让的“会所”。
采用此法，开发会所的成本未能随开发产品销售同步结转，而是通过计提固定资产折旧费，逐期计入期间费用，扩大了当期所得税税基和房产税／城市房地产税税基。
第二种方法：“会所”建造成本通过“开发成本——配套设施开发成本”科目并入可售房产总成本内核算，竣工验收计入“开发产品——配套设施”。会所成本不纳入公摊，不随房产销售收入的实现而结转，会计核算上反映为“空置”的“开发产品　　配套设施”；如在管理过程中，由开发商办理产权登记并持有会所产权并将会所转作经营性固定资产，则结平“开发产品—配套设施”科目。
采用此法，虽保有了会所产权，但因开发会所的成本未能随开发产品的销售同步结转，故扩大了当期所得税税基。办理产权，将会所转作经营性固定资产时，开发商还应视同销售缴纳营业税和企业所得税。在办理会所产权登记的情况下，会所成本显然还构成房产税／城市房地产税税基；但是在产权不明的情况下，由开发商缴纳会所房产税／城市房地产税存在争议。
第三种方法：“会所”建造成本不单独核算，而是通过“开发成本”科目并入可售房产总成本内核算，竣工验收计入“开发产品”并随房产销售收人的实现，结转销售成本。会所虽由开发商管理控制，但无偿提供给小业主或租客使用、开发商推迟办理或不办理会所产权登记，会计核算上反映为产权不明朗账外资产。
采用此法、会所成本得以足额抵减应纳税所得额。由于开发商账面既不反映“会所”固定资产，也未反映空置的“开发产品——配套设施——会所”，在产权不明的管理阶段，更谈不上将开发产品转作经营性固定资产的问题。因此，既不存在视同销售的税收问题，也不存在房产税／城市房地产税的问题，开发商总体税负最轻。
关于上举第二、第三种核算方法，需要指出的是：
虽然从税收法理上讲，凡是具有房屋形态的建筑物，无论企业记入何科目，或属账外资产均照征房产税／城市房地产税。笔者认为在未办理会所产权登记的情况下，由于产权模糊。对于那些由业主或租客无偿使用的“无主”会所应否征收房产税／城市房地产税以及由谁负担房产税／城市房地产税，的确存在一定争议。此外，由于在核算商品房建造成本时没有单独划分“会所”的建造成本，如何确定房产税／城市房地产税的税基也是一个存在争议的问题。
(四)建筑物更新改造或装修支出的会计核算方法选择
建筑物更新改造或装修支出的会计核算方法在一定程度上是可以选择的。支出“资本化”与“期间费用化”是核算建筑物更新改造或装修支出的两种方法。依据税法规定，企业对房屋进行更新改造或装修而发生的费用，凡属按规定应计入房产原值的，则对其征收房产税／城市房地产税。显然，更新改造或装修费用是否应计入房产原值不仅影口向当期所得税税基，而且关系到房产税／城市房地产税的征免。
依据《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000]84号文)第三十一条的规定，纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧、可作为递延费用，在不短于5年的期间内平均摊销。
符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：(1)发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；(2)经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上；(3)经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
上述税收征管规范，为我们进行企业所得税和房产税／城市房地产税筹划提供了一定的空间。此外，这与工程建设中的公共设施和附属设备购建的某些费用是否计入房产原值从而影响当期所得税税基和房产税／城市房地产税税基的税务筹划思维，也存在类似之处，可以在财务核算实务中有所体现。
三、关注混合销售与兼营的税负差别
现行税法对工业企业承揽货物加工并负责运货至现场施工安装行为与建筑安装企业从事建筑安装行为规定了不同的税收政策。根据《营业税暂行条例》和《实施细则》的规定，加工承揽业务不属于征收营业税的范畴，不应缴纳营业税；依据《增值税暂行条例》和《实施细则》的规定。它属于增值税管理中的非营业税纳税人的“混合销售行为”，应当缴纳增值税。在加工承揽业务增值达到一定程度的情况下，混合销售货物的增值税负会重于建安营业税负。因此。从节税角度考虑，经营发生的运输安装业务的工业企业，可以通过设立建安企业或与建安企业联营的方式，将运输、安装增值额剥离出来，使原本按照增值税税率计算销项税额的增值额，改按建安营业税税率计征营业税。
四、内部工程回避工程结算
　　现行税法规定：单位所属的独立核算的内部施工队伍承担其所隶属单位的建筑安装工程，凡同本单位结算工程价款的，不论是否编制工程概(预)算，也不论工程价款中是否包括营业税税金，均应当征收营业税。满足前述规定，恰当地造成适用不予征税的条件，是我们开展相关节税筹划的关键。
六、以收取转／分包管理费取代收职工程居间介绍费
工程承包公司是否与建设单位签订承包合同，将适用不同的税率。若承包公司与建设单位签订承包合同，适用建筑业3％的税率；否则，适用服务业5%的税率。因此，以收取转／分包管理费取代收取工程居间介绍费，可以收到节税效果，前提是，从事工程居间介绍的公司本身具有工程承包资质，并在转、分包过程中不违反相关法律限制。
七、合作建房与土地使用权的资本化——一种极重要的节税筹划思维
1．税法意义上的“合作建房”含义。
税务方面认定“合作建房”是依据项目运作的实际情况，在合作建房有关合同基础上查实项目运作利润和风险的分配分担机制，适用相应的税收政策，并不以纳税人是否获得其他行业主管部门的“合作建房”批文为必要条件。
根据《营业税问题解答(之一)的通知》(国税函[号)的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作，建造房屋。合作建房有两种方式，即纯粹“以物易物”方式和成立“合营企业”方式，两种方式中又因具体情况的不同产生了不同的纳税义务。在采取房屋建成后双方风险共担、利润共享的合作建房方式下，土地方以土地使用权这一无形资产投资入股的行为，不征收营业税；另据财税[号文件的规定，从日起，以无形资产对外投资不征营业税，转让该项股权时也不再征收营业税。
2．适用情形。
上述规定具有较大的节税空间，故该项税收政策被较多地运用于房地产开发经营活动的法律安排、特别是地皮炒作和处理烂尾楼的实践中，最常见的是土地持有方以土地使用权投资入股，与合作他方成立项目公司。
项目公司股权运作模式主要适用于下述情形：(1)利用政府人脉资源炒作非挂牌交易的历史遗留地块；(2)土地持有方无开发资质且无意就地取得申请开发经营资质或申请相关资质存在困难；(3)
土地持有方虽有相关开发经营资质，但预备在建途中转让项目；(4)拿地方虽有相关开发经营资质，但有股权融资需求；(5)
土地持有方虽有相关开发经营资质。但基于风险分担考虑选择联合开发经营；(6)
土地持有方虽有相关开发经营资质，但基于行业内外的策略联盟战略选择联建。
八、关注企业法人财产权转移与法人企业胺东服权转让的税负差别
　　现行税法对企业法人财产权转移、法人企业股东股权转让和资产经营管理权让渡等企业行为规定了不同的流转税、所得税征管待遇，为房地产开发企业合法降低资产剥离与转让的税收成本提供了法津条件和征管制度保证。法人财产权的直接转移往往导致流转税纳税义务的产生，而法人企业股东股权转让不会涉及流转税，只涉及对股权转让所得的课税。因此，以股权转让方法间接实现企业法人财产权的转移，是我们开展房地产开发经营管理节税筹划的一种重要思维和方法。
九、利用境外关联机构或个人进行营业税筹划
依据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第七条的规定，在中华人民共和国“境外”提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，不发生营业税纳税义务。以设计劳务为例、国税发[号文件明确规定：境外机构除设计开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资科、了解情况外、设计方案、绘图等业务全部在中国境外进行，设计完成后，将图纸交给中国境内企业。在这种情况下，对外商从我国取得的全部营业收入不征收营业税。
上述规定为开发商进行税收筹划提供了一定的空间。
按照税务管理规则和习惯，中国境内企业向境外机构或个人所支付的发生在境外的前述各项费用，凡能提供双方所签订的相关合法有效之协议、各项服务相关费用的凭证以及费用分摊办法、标准说明的，经所在地主管税务机关审核确认后，可以在计算企业所得税时给予扣除。
筹划实践表明：结合房地产开发管理的实际需求通过精细设计合同，架构有效的国际服务贸易法律关系、结算关系和境外费用凭证传递程序并充分或恰当满足中国税管当局的管理要求，从境外关联机构或个人输入规划设计、代理广告设计、代理海外市场调查、管理咨询等服务，可以达到节税筹划的目的。
十、土地增值税筹划的基本思路
(一)与开展税务筹划联系较为密切的税法规定
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并且取得税法意义上的增值性收入的单位和个人征收的一种税。
相关税法规定主要有：
(1)以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
(2)对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。建成后转让的，应征收土地增值税。
(3)纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目金额的20％，免子征收土地增值税。纳税人既建造普通标准住宅，又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额；不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。
(4)税率实行四级超额累进税率，从30%到60％，增值越多。税率越高。
(二)税务筹划基本思路
根据上述税法规定，基本的筹划思路是：
1．关注相关优惠税政的指引作用，用足优惠政策。
2．根据土地增值税税率随增值额累进的特点，合理控制“增值额”即转让收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额，从而适用低税率。税法规定的扣除项目包括：土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。结合定价策略、围绕上述几类项目增加可扣除数额，特别是将有关间接开发成本合理分配至项目工程，是降低土地增值税整体税负的另一基本思路。
废旧物资收购、加工可筹划
新税制实施以来，国家为了节约有限的资源，鼓励废旧物资的综合利用，在税收方面相继出台了一系列优惠政策，从事废旧物资经营及加工行业的纳税人如果能充分利用这些优惠政策，就能获得较好的经济效益。
《财政部、国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》（财税[2001]第78号）规定：自日起，对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。文件中明确了免征增值税的对象必须是从事废旧物资回收经营的单位。所谓单位是指国有、集体、股份制、私营、事业单位和机关团体等经济组织，不包括个体经营者或其他个人。针对这一政策，新办废旧物资经营者的注册类型可注册为集体、股份制、私营等公司或企业；已经从事废旧物资经营的个体工商户可采取扩大经营规模或联合经营、独立核算的方式改变现有的注册类型，从而达到免税的条件。在笔者所在的地区，有一从事废旧物资经营的个体工商户，在2002年联合了其他两个个体工商户，共同投资成立了一家有限公司，继续从事废旧物资经营，获免增值税10多万元。
财税[2001]第78号文件还规定：利用废旧物资加工的产品不享受废旧物资免征增值税的政策，加工企业的一般纳税人购入废旧物资经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额。由此可以看出，废旧物资加工企业自行收购的废旧物资不享受免税优惠，并不得抵扣进项税额。在此情况下，废旧物资加工企业可设立一个废旧物资回收公司作为自己独立核算的分支机构，废旧物资回收公司收购后，再销售给加工企业，这样废旧物资回收公司享受免税政策，不会增加税收成本，而加工企业减少了中间收购环节，降低了经营成本。
另外，废旧物资经营单位一定要将废旧物资经营和其他货物经营分别核算，否则不能享受税收优惠政策。
合法避税：纳税人“辩护律师”
依法纳税是企业义不容辞的义务；合法避税是企业妙用税法的权利。
合法避税是指企业利用合法的手段和方法，通过资金转移、费用转移，成本转移、利润转移等方法躲避纳税义务，以期达到减轻税赋的一种经济行为。避税是企业在遵守税法、依法纳税的前提下，以对法律和税收的详尽研究为基础，对现有税法规定的不同税率、不同纳税方式的灵活利用，使企业创造的利润有更多的部分合法留归企业。它如同法庭上的辨护律师，在法律规定范围内，最大限度地保护当事人的合法权益。避税是合法的，是企业应有的经济权利。它同偷税、漏税以及弄虚作假钻税法空子有质的区别。
避税的种类按其特征和内容分为国内避税、国际避税和税负转移三种形式，本文仅介绍国内避税方法。
国内避税是指企业通过各种方法、途径和手段躲避国内纳税义务的经济行为，其特点是企业利用国内税法提供的条件和可能，根据财务、会计制度的具体要求进行避税。常用的避税方法有充分利用国家税收优惠政策、转移定价法、成本计算法、融资法和租赁法。
(一)充分利用国家税收优惠政策
新税法的颁布实施将减免税的权力收归国务院，避免了减免税过多过乱的现象。同时，税法又以法律的形式规定了各种税收优惠政策，如：高新技术开发区的高新技术企业减按15％的税率征收所得税；新办的高新技术企业从投产年度起免征所得税2年；利用“三废”作为主要原料的企业可在5年内减征或免征所得税；企事业单位进行技术转让以及与其有关的咨询、服务、培训等，年净收入在30万元以下的暂免征所得税等等。企业应该加强这方面优惠政策的研究，力争经过收入调整使企业享受各种税收伏惠，最大限度避税，壮大发展企业。
(二)转移定价法
转移定价法是企业避税的基本方法之一，它是指在经济活动中有关联的企业双方为了分摊利润或转移利润而在产品交换和买卖过程中不是按照市场公平价格，而是根据企业间的共同利益而进行产品定价的方法。采用这种定价方法产品的转让价格可以高于或低于市场公平价格，以达到少纳税或不纳税的目的。
转移定价法避税适用于税率有差异的关联企业。通过转移定价，使税率高的企业部分利润转移到税率低的企业，最终减少两家企业的纳税总额。
例如：某公司 A设在沿海经济特区，享受15％的所得税率。其产品生产是由A公司设在内陆的 B公司完成， B公司适用33％的比例税率。
A公司每年从 B公司购进产品72万件对国外销售，进价每件5．3元，售价每件7．5元。若该产品生产成本每件4．2元，则有：
A公司年利润额＝(7．5—5．3)&72＝158．4(万元)
A公司应纳所得税＝158．4&15％＝23．76(万元)
B公司年利润额＝(5．3—4．3)&72＝79．2(万元)
B公司应纳所得税＝79．2&33％＝26．136(万元)
A、 B两公司共纳所得税＝23．76十26．136＝49．896(万元)
为了避税，可以使税率高的 B公司将部分利润转移到 A公司。设 A公司从B公司购进产品单价为5元，仍以7．5元售出，则：
A公司年利润额＝(7．5—5．0)&72＝180(万元)　
A公司应纳所得税＝180&15％＝27(万元)
B公司年利润额＝(5．0—4．2)&72＝57．6(万元)
B公司应纳所得税＝57．6 X33％＝19．008(万元)
A、 B两公司共纳所得税＝27十19．008＝46．008(万元)　
利润转移前后，两公司年利润总和都为237．6万元，而采用转移定价后，两公司应纳所得税减少了49.896—46.008＝3.888万元。如果企业间税率差异更大，则避税金额更多。
(三)成本计算法
成本计算法避税是指通过对成本各项组成部分的计算、组合，使其达到一个最佳成本值，这个成本值可以最大限度抵消利润，扩大成本计算，实现少纳税。主要方法有：
1．材料计算法
材料计算法是指企业根据材料进价差异、在计算成本时，为了使成本值最大而采取的最有利的成本计算方法。企业购进的材料价格经常发生变动，这是材料计算法避税的前提。材料费用记入成本的方法有先进先出法、后进先出法、加权平均法等。材料计价方法不同，造成产品成本不同，从而影响企业利润及税负。一般而言，若预计材料价格会持续上涨，则出于避税的考虑宜采用后进先出法；相反，若预计材料价格会不断下降，则应采用先进先出法。
例如某企业1月份进货3次，当月共售出商品700件，进货数量及单价如表 l。
采用先进先出法当月计入成本的材料费用：
300& ll十400& l1．6＝7940(元)
采用后进先出法当月计入成本的材料费用：
100&12．6十分00& l1．6十200&l1=8100(元)
采用后进先出法增大成本收额　
少纳税金额=160&33％＝52．8(元)
2．折旧计算法
折旧计算方法很多，有平均年限法，年数总和法，双倍余额递减法等。不同的折旧方法并不会改变企业应纳税总额，但改变了税款支付的时间却能改变税负。每年提取的折旧构成了产品成本，从而减少企业利润，减少应纳税额。折旧减少的当期所得税等于当期折旧额乘以33％。
例如企业某项固定资产原值2，0000元，估计残值2，000元，有效使用年限5年。
平均年限法年折旧额：(20，000—2，000)/5=3600元，减少所得税3600&33％＝ l188(元)
五年累计减少所得税：40(元)
按双倍余额递减法年折旧率为2&5&100％＝40％，年折旧额分别为：，，1160；减少所得税分别为：，950.4，382.8，382.8。
按年数总和法计算如上述计算，看出：不同折旧方法减少的所得税总额均为5940元，只不过不同年份减少的金额不同。若银行贷款利率12％，考虑资金时间价值以后，不同折旧方法减少所得税的现值之和为：
平均年限法减少所得税现值之和：1188&(A/P12％，5)=l188&3．605＝4282.74(元)
双倍余额递减法减少所得税现值之和：2640(l十12％)ˉ¹十1584(l十12％)ˉ²十950．4(l十12％)ˉ³十382.8(l十12％)ˉ4十382.8(l十12％)ˉ5＝4769．6(元)
年数总和法减少所得税现值之和：1980(l十12％)ˉ¹十1584(l十12％)ˉ²十l188(l十12％)ˉ³十792(l十12％)ˉ4十396(l十12％)ˉ5＝4604．2(元)
通过上述计算分析可知：双倍余额递减法在项目寿命周期早期提取了较大数额的折旧，因而能够减少较多的所得税，其减少的所得税现值之和最大。年数总和法尽管在项目早期每年也提取了较大数额的折旧，但数额小于双倍余额递减法，因此每年减少的所得税及减少的所得税现值之和次于前者。平均年限法各年折旧额相等，每年减少的所得税相等，但减少的所得税现值之和最小。从上述论述可以看出：成本费用等所得税抵减项目发生的越早，早期发生的数额越大，则避税越多。
3．费用分摊法
企业生产经营过程中发生的各项费用要按一定的方法摊入成本。费用分摊法是指在保证费用支出最少的前提下，采用一定的方法使费用摊入成本时实现最大摊入，以最大限度避税。
　　常用的费用分摊法有实际费用分摊法、平均摊销法和不规则摊销法等。从折旧计算法总结出来的规律可知：无论采用哪一种分摊法，只要能使得费用尽早摊人成本，使早期摊入成本的费用越大，则越能最大避税。至于哪一种分摊法能最大限度避税，就应根据预期费用发生的时间及数额计算分析和比较来确定。
(四)筹资法
筹资法是指利用一定的筹资技术使企业达到最高利润水平和最轻税负。一般说来，企业生产经营所需资金主要有三个渠道：1．自我积累：2．借贷(金融机构贷款或发行债券)；3．发行股票。自我积累的奖金是企业税后分配的利润，而股票发行而应支付的股利也是作为税后利润分配的一种方式，二者都不能抵减当期应税所得，因而起不到避税作用。借贷的利息支出从税前利润中扣减，可以冲减利润而最终避税。
(五)租赁法
租赁法是指出租人以收取租金为条件，在契约或合同规定的期限内，将资产租借给承租人使用的一种经济行为。从承租人来说，租赁可以避免企业购买机器设备的负担和免遭设备陈旧过时的风险，由于租金从税前利润中扣减，可冲减利润而达到避税。
避税与反避税总是相辅相承的，二者在不断的碰撞中，共同发展，互相促进，不断完善，从而使国家和企业的利益都不断得以保护。
不要忽视所得税优惠政策影响
最近，笔者的朋友老李准备和别人共同出资创建一家服务型企业，他们听说设立合伙企业和有限责任公司所承担的税收负担有所不同。于是，老李要笔者帮忙从税收的角度进行分析，以选择合适的企业注册类型。那么，这两种企业的税收待遇有什么区别呢？
按财政部、国家税务总局《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）规定，合伙企业无须缴纳企业所得税，只对投资者个人所得按“个体工商业户生产经营所得”税目，适用5％～35％的五级超额累进税率征收个人所得税。而有限责任公司不但要缴纳企业所得税，股东还要就分红部分按“利息、股息、红利所得”税目，适用20％的税率缴纳个人所得税。下面举例分析：
某公司2003年度的会计利润额为60万元，以前年度没有发生亏损。假定公司无任何纳税调整事项，税后利润不提取公积金和法定公益金，全额平均分配给3名股东。那么，公司应纳企业所得税60&33％＝19．8（万元），股东应纳个人所得税（60－19．8）&20％＝8．04（万元）。可见，60万元的应纳税所得额累计缴纳了27．84万元的所得税，总体税负率为46．4％。股东人均税后净收入额为（60－19．8－8．04）&3＝10．72（万元）。
如果上述条件不变，假定是一合伙企业，有3名合伙人。为简化分析，假定计算合伙人个人所得税与公司的企业所得税时的税前扣除标准一致。则合伙人人均应纳个人所得税所得额为20万元，适用35％的税率，则人均纳税6．325万元，税负率为31．63％，人均税后净收入额为13．675万元。与公司股东相比，税负率低了14．77个百分点，人均税后净收入额多出了2．955万元。
可见，由于合伙企业无须缴纳企业所得税，合伙人比股东承担了更低的税收负担，从而提高了投资者的实际获利。因此，设立合伙企业比有限责任公司更划算。
以上结论是否绝对呢？我们知道，公司股东的总体税负是由企业所得税负担和个人所得税负担共同组成的。如果公司享受所得税减免优惠，股东的总体税收负担就会降低，税后净收入额就会相应地增加。假定该公司享受减半征收所得税的优惠，则公司应纳企业所得税60&33％&50％＝9．9（万元），50．1万元全部分给股东，按20％税率计算，股东应纳个人所得税10．02万元，人均税后净收入额为13．36万元，总体税负率为33．2％。假定该公司免征所得税，则股东应纳个人所得税12万元，人均税后净收入额为16万元，税负率为20％。
合伙企业不涉及企业所得税，该税种的减免不会对合伙人的税收负担和税后净收入额产生任何影响。那么，在公司减半征收所得税时，股东承担的税负率比合伙人高了1．57个百分点，人均税后净收入额少了0．315万元。这些差异与减征前相比已经大为缩小，合伙企业给投资者带来的节税利益已不再明显。当该公司免征所得税时，与合伙人相比，股东承担的税负率反而低了11．63个百分点，人均税后净收入额多出了2．325万元。此时，组建有限责任公司更有利。
需要说明的是，为了更清楚表明观点，以上分析均未考虑应纳税所得额对投资者税收负担的影响。在实际操作中，按照应纳税所得额的大小，企业所得税分了三档税率，合伙者个人所得税分了五级累进税率。所以，其数额的变化可能会影响到上述推断。
假如上述公司免征所得税时的会计利润额为12．75万元。那么，投资者人均获得的税前所得额为4．25万元；如果是合伙企业，每位合伙人应纳的个人所得税为4．25&30％－0．425＝0．85（万元）。此时，合伙人承担的税负率（20％）以及获得的人均税后净收入额（3．4万元）都与股东相同。因此，在免征企业所得税的前提下，我们就可以按投资者人均税前投资所得是否超过了4．25万元作为设立不同企业的标准：当该数额超过了4．25万元时，合伙人承担的税负率就会大于20％，应该组建有限责任公司；当该数额低于4．25万元时，合伙人承担的税负率就会小于20％，应该组建合伙企业。
经过解释，老李恍然大悟，原来成立哪类企业主要取决于其能够享受什么程度的所得税优惠政策。那么，哪种新办企业才有资格享受优惠呢？
根据财政部、国家税务总局《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字犤号）规定，我国对符合某些条件（如特定行业、特定地区、安置待业人员达到一定比例）的新办企业，都给予了相应的优惠政策。尤其是近年来，我国陆续出台了一系列促进下岗失业人员再就业的税收优惠政策，其中有相当部分的减免优惠是针对企业所得税的。如根据《财政部、国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》（财税犤号）第一条规定，对符合条件的新办服务型企业，在3年内免征企业所得税、营业税、城市维护建设税和教育费附加。因此，纳税人完全可以据此筹划。
根据企业实际情况，笔者建议他们吸纳一定比例的下岗人员，以减少税收支出。至于设立合伙企业还是有限责任公司，应该结合企业的出资人数、预计利润额等因素，参照以上思路进行定夺。需要注意的是，税法对新办企业所得税减免一般都有期限规定，因而要充分考虑优惠期的长短。
关联企业借款利息扣除的筹划
企业为了融资方便，常常在关联方之间发生借贷款业务。税法对关联方借款费用的税前扣除进行了限制。《企业所得税税前扣除办法》规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。那么，关联方企业之间能否通过其他途径排除这一限制呢？回答是肯定的。
企业筹资的渠道有多种，例如向金融部门借款，向其他单位或组织借款，吸收投资等。因此，排除关联企业间借款利息扣除的限制，完全可以绕其道而行之。
例如：甲公司（母公司）和乙公司（全资子公司）是关联公司，乙公司于日向甲公司借款500万元，双方协议规定，借款期限一年，年利率10％，乙公司于日到期时一次性还本付息550万元。乙公司实收资本总额600万元。已知同期同类银行贷款利率为8％，金融保险业营业税税率8％，城市维护建设税税率按7％，教育费附加征收率按3％。
乙公司当年"财务费用"账户列支甲公司利息50万元，允许税前扣除的利息为：600&50％&8％＝24（万元），调增应纳税所得额26万元。假设乙公司2000年利润总额200万元，所得税税率33％，不考虑其他纳税调整因素，乙公司当年应纳企业所得税额＝（200＋26）&33％＝74.58（万元）。
上述业务的结果是，乙公司支付利息50万元，甲公司得到利息50万元，由于是内部交易，对甲、乙公司整个利益集团来说，既无收益又无损失。但是，因为甲、乙公司均是独立的企业所得税纳税人，税法对关联企业利息费用的限制，使乙公司额外支付了8.58万元（26&33％）的税款。而甲企业收取的50万元利息还须按照"金融保险业"税目缴纳8％的营业税和相应的城市维护建设税以及教育费附加，合计金额4.4万元［50&8％&（1＋7％＋3％）］。
对整个集团企业来说，合计多纳税费＝4.4&（1－33％）＋8.58＝11.53（万元）。
下列三种方案可以节省上述税款。
方案一：将甲公司借款500万元给乙公司，改成甲公司向乙公司增加投资500万元。这样，乙公司就无需向甲公司支付利息，如果甲公司适用所得税税率与乙公司相同，从乙公司分回的利息无需补缴税款。如果甲公司所得税税率高于乙公司，乙公司可以保留盈余不分配，这样甲公司也就无需补缴所得税。
方案二：如果甲、乙公司存在购销关系，乙公司生产的产品作为甲公司的原材料，那么，当乙公司需要借款时，甲公司可以支付预付账款500万元给乙公司，让乙公司获得一笔"无息"贷款，从而排除了关联企业借款利息扣除的限制。
方案三：如果甲公司生产的产品作为乙公司的原材料，那么，甲公司可以采取赊销方式销售产品，将乙公司需要支付的应付账款由甲公司作为"应收账款"挂账，这样乙公司同样可以获得一笔"无息"贷款。
对于方案二和方案三，属于商业信用筹资。这是因为，关联企业双方按正常售价销售产品，对"应收账款"或"预付账款"是否加收利息，可以由企业双方自愿确定，税法对此并无特别规定。由于乙公司是甲公司的全资子公司，甲公司对应收账款或预付账款不收利息，对于投资者来说，并无任何损失。
如果乙公司是甲公司的非全资子公司，其情况又会怎样呢？甲公司为了考虑其自身的利益，会对销货款适当提高售价，实际上就是把应当由乙公司负担的利息转移到原材料成本。应当指出，如果关联方企业之间不按独立企业间业务往来收取或支付价款、费用，而减少应税收入或应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。因此，企业在采用方案二和方案三进行筹划时应当谨慎行事。
需要提醒读者的是，正确理解《办法》第36条的规定，还应当注意下列问题：
一、对于企业从关联方借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出不得扣除，也不能资本化。
二、对于集团母公司从金融机构统一取得的贷款，再转贷给子公司使用的，如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款，可不作为关联方贷款对待。
三、从严格意义上讲，属于同一法人的总分机构是同一个法人实体，不属于关联企业的范畴。但是，如果总分机构符合独立纳税人条件，总、分机构分别作为独立纳税人的，总分机构之间发生的借贷款理应受到《办法》第三十六条规定的限制。
打包出售：变资产转让为资本转让
依据现行税法规定，资产转让应按规定缴纳营业税或增值税，而资本转让则无需缴纳营业税或增值税。因此，如果采取“打包出售”将资产转让转变为资本转让，则可以免除资产转让应交纳的营业税和增值税。本文将通过几个案例来说明“打包出售法”在税收筹划中的应用。
案例一、合并子公司　免除流转税
某集团公司，下设若干子公司，其中子公司A因经营不善，连年亏损。日，资产总额1200万元，负债1205万元，净资产－5万元。集团公司决定，将其A公司撤销，A公司的全部资产由集团公司的另一子公司B出资1261.9万元购买，然后再偿还A公司债务。
A公司增值税税率17%，“应交税金－－未交增值税”科目余额为零，城市维护建设税税率7%，教育费附加3%，企业所得税税率33%。
根据集团公司确定的方案，A公司应纳税额（不考虑印花税）计算如下：
（1）销售不动产及转让无形资产应纳营业税＝（960＋60）&5%＝51（万元）
（2）根据财税［2002］29号文件，销售使用过的固定资产，如果售价低于原价，则免予征收增值税。
（3）销售存货应纳增值税＝81.9/（1＋17%）&17%＝11.9（万元）
（4）应纳城市维护建设税及教育费附加＝（51＋11.9）&（7%＋3%）＝6.29（万元）
（5）清算所得＝资产变现额－（负债＋净资产）＝[960+60+160+81.9/(1+17%)－51－6.29]－［1205＋（－5）］＝-7.29（万元）；应纳企业所得税为零。
综上，应纳税额合计＝51＋11.9＋6.29＝69.19（万元）
如果将上述方案改为由B公司承担债务方式对A公司进行吸收合并，则无需缴纳上述税款。根据国税函［号和国税函［号文件规定，营业税暂行条例及其实施细则规定的营业税征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。增值税暂行条例及其实施细则规定的增值税征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的。所以，企业产权的转让与企业销售不动产、销售货物及转让无形资产的行为是完全不同，既不属于营业税征收范围，也不属于增值税征收范围，因此，转让企业产权既不应交纳营业税，也不应交纳增值税。
案例二、销售不动产：先投资再转让
甲公司欲将一幢房产出售给乙公司，双方约定的售价1200万元，房屋原价1000万元，已提折旧200万元，房地产评估机构评定的重置成本价格1100万元，该房屋成新率6成。企业转让该房产时发生评估费用3.4万元。应纳税额计算如下：
（1）应纳营业税＝1200&5%＝60（万元）
（2）应纳城市维护建设税及教育费附加＝60&（7%＋3%）＝6（万元）
（3）应纳印花税（产权转移书据）＝&＝0.6（万元）
（4）应纳土地增值税计算如下：
①房产评估价格=0（万元）；
②扣除项目金额合计=660＋60＋6＋0.6＋3.4=730（万元）；
③增值额=（万元）；④增值率=470&730&100%=64.38%；
⑤应纳税额=470&40%－730&5%=188－36.5＝151.5（万元）；
（5）应纳所得税＝（－60－6－0.6－151.5－3.4）&33%=178.5&33%=58.91（万元）该笔业务应纳税额合计＝60＋6＋0.6＋151.5＋58.91＝277.01（万元）。
如果改变上述做法，采用甲公司先以该房产对乙企业投资，然后再将其股份按比例全部转让给乙企业股东的方法，则只需缴纳一道企业所得税。假设乙公司是由股东A、B组建的有限责任公司，股东A、B所占股份比例为60%：40%。投资前，乙公司资本总额为2000万元，投资后，甲企业占乙企业资本总额的30%。具体操作过程如下：
第一步：甲、乙双方签订投资协议，投资后，甲公司账务处理如下：
借：长期股权投资　　8000000
累计折旧　　　　2000000
贷：固定资产　　　　
乙公司应确认甲企业实收资本为：2000&30%/(1-30%)=857.14（万元），账务处理为：
借：固定资产　　
贷：实收资本－－甲公司　　8571400
资本公积－－资本溢价　　3428600
第二步：一定期限后，甲公司将乙公司拥有的30%的股东按比例转让给乙公司原股东A和B，其中转让给A股东18%，转让给B股东12%。
甲公司账务处理为：
借：银行存款　　
贷：长期股权投资　　8000000
投资收益　　　　　4000000
乙公司账务处理为：
借：实收资本－－甲公司8571400
贷：实收资本－－A 1400&60%)
实收资本－－B 71400&40%)
&&　甲公司应纳企业所得税＝400&33%＝132（万元）
&&　采取第二种方案比第一种方案节省税收：277.01－132＝145.01（万元）。
& & 案例三、先建后售子公司　节约税款数亿元
某房产开发公司，在一海边城市开发一幢五星级酒楼，出售给一外国投资者。开发成本20亿元，售价28亿元。按规定，此项业务应纳营业税、城市维护建设税、教育费附加、印花税、土地增值税约1.77亿元（计算过程略）。
如果改变做法，先投资成立一子公司“某某大酒店”，酒店固定资产建成后，再将大酒店股权全部转让给外国投资者，则可免除上述税款。具体操作过程如下：
第一步：联合其他股东共同出资（公司法规定，有限责任公司股东人数不得少于2个），设立一控股子公司“某某大酒店”。某某大酒店拥有法人资格，独立核算。
第二步：某某大酒店进行固定资产建设，相关建设资金由房产开发公司提供，并作应付款项处理。
第三步，固定资产建成后，房产公司将拥有大酒店的股权全部转让给外国投资者。房产公司收回股权转让价款及大酒店所有债权。
在上述业务中，虽然股权转让收益需要缴纳企业所得税，但这部分所得税是房产开发收益本来就需要缴纳的，但股权转让业务不缴纳营业税、城建税、教育费附加和土地增值税，从而少纳了不动产转让过程的巨额税款。
案例四、一桥梁公司终止经营的税收策略
某桥梁股份有限公司，系中外合资企业，外方与中方的资本比例为60%：40%，其中，中方40%的股份为市国有资产经营管理公司拥有。该公司负责某省会城市的三座大桥的基础建设，并拥有三座大桥30年的经营权。
该公司的成立，一方面给外国投资者带来了丰厚的回报，另一方面也为市政建设引进了巨额外资，因此得到了地方政府的大力支持。事情本来进展得十分顺利，可是天有不测风云。三座大桥建成后经营了一年零三个月，当地政府突然决定桥梁公司立即停止三座大桥的收费。其理由是，由于该城市三座大桥的收费，影响了城市交通速度，进而影响该市经济的可持续发展。据有关专家估计，三座大桥收费30年，会使该城市的经济发展速度放慢五年。
面对政府的这一突如其来的决定，公司领导层感到束手无策。外方股东对大陆政府吸引外商投资的政策表示怀疑，但巨额资金已经投入，欲撤不能。经过艰苦地谈判，政府决定对桥梁公司的投资损失进行补偿，即政府用财政资金收购三座大桥，并对30年经营权损失进行适当补偿，其收购及补偿金额为30亿元。对此决定，公司勉强同意，但在补偿金支付方式上，外方股东却难以接受。由于政府财政资金紧张，一时拿不出30亿元人民币，政府仅同意一次性支付全部补偿金额的70%（21亿元），剩余30%（9亿元）在今后六年内分三期等额支付。外方股东对9亿元能否如期收回表示疑虑。
一波未平，一波又起。主管税务机关认为，依据现行税法，桥梁公司将三座大桥及其经营权转让给政府取得的30亿元人民币，属于“销售不动产”取得的价款及其价外费用，应当缴纳5%的营业税，合计1.5亿元。
如何才能免除这1.5亿元人民币，同时又规避9亿元的应收账款风险呢？就在公司进退两难之地，笔者给该公司提供了一个最佳纳税方案：“打包出售”。
外方股东只需将桥梁公司60%的股权全部转让给市国有资产经营管理公司，以上问题便迎刃而解。因为股权转让不纳营业税，而且外方股东只占有该公司60%的股权，政府支付的21亿元人民币已足够支付外方股权转让款。面对这样的要求，政府是没有理由不在股权转让协议上签字的。日，外方股东终于如愿以偿。
点评：以上案例均是以现行税制为基础进行筹划的。从理论上讲，对资本运营征收流转税是不合理的，但必须以“合理经营”为目的。站在完善税收政策的角度，笔者认为，对股权转让、企业合并、企业分立等资本运营或改组事项不征流转税，必须坚持“权益连续性”和“经营连续性”两项原则。如不对“权益连续”和“经营连续”加以限制和明确，将会造成大量税款流失，因为，将资产转让转变为资本转让是很容易办到的事情。
薪酬激励可筹划
在知识经济时代，企业的竞争归根到底是人才的竞争。越来越多的公司为了提高员工工作绩效，留住人才，纷纷制定了员工薪酬激励体系。尽管薪酬不是激励员工的惟一手段，但却是一种非常重要和有效的方法。可是，一些公司在设计员工薪酬激励体系时，往往忽视了纳税问题，致使公司虽然投入了大笔的资金，却没有达到激励员工的效果。
比如，某公司为了奖励业绩显著的5名员工，决定年终每人一次性发放30万元奖金，并在公司广为宣传，称公司实行重奖制度，只要员工工作出色，都能获得重奖。从税收上考虑，对公司和员工都不划算。
从企业方面看，如果发给每人30万元的奖金，远远超过计税工资标准（不实行计税工资标准的企业除外）。如果企业缴纳企业所得税，要调增应纳税所得额，按每人调增30万元计算，应多缴企业所得税9．9万元。因此，企业对每人发放的奖金虽然是30万元，实际支出却为39．9万元，5人就是199．5万元。
从员工方面看，个人不一定能拿到全部的30万元奖金，因为，企业还要代扣代缴个人所得税。30万元的奖金应根据国税发［2005］9号文件规定缴纳个人所得税，税额为73625元，那么，个人仅能得到226375元＜30/12＝2.5万；%－＞。由此可见，由于税收的调节，企业虽然作了不小的投入，却不能达到预期效果。员工因为没有拿到实际数额的奖金，往往心存抱怨而“跳槽”。所以，企业在制定薪酬激励方案时，必须注意税收问题，即薪酬激励也要注重纳税筹划。薪酬激励