2015年企业所得税汇算清缴重点问题解读 - 浙江税务网,陈良照
2015年企业所得税汇算清缴重点问题解读
作为企业所得税税基管理的两大核心业务，资产损失申报和税收优惠事项备案直接关系到全年企业所得税的纳税调整额。
企业年终结账前务必关注两大事项：资产损失申报和税收优惠事项备案
作为企业所得税税基管理的两大核心业务，资产损失申报和税收优惠事项备案直接关系到全年企业所得税的纳税调整额。《国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》(国税函[号)规定，&对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠；经税务机关审核不符合税收优惠条件的，税务机关应书面通知纳税人不得享受税收优惠&；《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号，以下简称25号公告)规定，&企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除;未经申报的损失，不得在税前扣除。&无论是税收优惠的审批事项或备案事项，还是资产损失的清单申报和专项申报事项，均属于汇算清缴前必经的程序。
税法与会计确认收入条件的差异引发的纳税调整
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[号)规定同时满足四个条件即可确认所得税应税收入，而会计上除了要求同时满足税法规定的四个条件外还需要满足&经济利益是否很有可能流入企业&这个条件，显然税法确认应税收入的条件相对宽松，因而形成了会计上还没有确认收入，而在企业所得税汇算清缴时需要调增计算企业所得税的情形。无论是纳税人还是税务机关，均应重视这一差异造成的税收差异。
流转税应税收入与企业所得税应税收入的差异
一般情况下，企业开具发票的当天，是流转税纳税义务发生时间，那么开具了发票的部分是否一定要确认企业所得税应税收入呢?由于不同税种对纳税义务发生时间有不同规定，因此，两者是有区别的。根据《增值税暂行条例》的有关规定，如果先开具发票的，应以开具发票的当天作为增值税纳税义务发生时间。国税函[号文对销售商品和劳务收入及特殊销售作出了不同规定，主要是以商品所有权是否转移、劳务是否提供等为前提。因此，企业发生的经营业务虽开具发票但尚未发生销售或提供劳务，没有达到企业所得税收入确认的条件，就会形成应缴流转税但不计入企业所得税应税收入的情形，纳税人应进行正确的账务处理和税务处理。
容易忽视的视同销售应税收入
掌握企业所得税视同销售应注意以下几点：
注意区分增值税视同销售与企业所得税视同销售的区别。企业所得税视同销售强调的是资产所有权属是否发生改变，而增值税视同销售不仅包括资产所有权属发生改变的情形，也包括了跨县(市)&移库&、货物用于非增值税项目。
企业所得税视同销售时公允价值分情形确定。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第三款规定，企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。这里的&企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入&，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。
视同销售业务只需作税务处理。视同销售业务在会计处理时往往不体现为收入，只是根据税法的规定需要作为应税收入申报，因此，填报年度纳税申报表时需要在附表一&收入明细表&第15行及附表二&成本费用明细表&第14行进行填列以示税务处理。
应付未付款项及应收坏账的涉税处理
长期挂账的应付款项。企业确实无法支付的应付款项应作为其他收入，计入企业收入总额征收企业所得税。同时，上述款项在以后年度实际支付时准予税前扣除。
无法收回的长期应收款项。《财政部国家税务总局关于资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)第四条规定，&债务人逾期3&年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除&。25号公告规定，企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。
&三年以上未收应收款项&与&三年以上未付应付款项&往往是对应的，若应收款项一方已经按坏账损失在账务处理并申报税前扣除的，对应的应付款项一方亦应作为&营业外收入&计入应纳税所得额。
工资总额的税前扣除新变化
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号，以下简称15号公告)放宽了企业雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工等五类人员的工资薪金税前扣除的基数，同时扩大了职工福利费税前扣除的计算基数。上述五类人员的职工福利费支出也应加入总的职工福利费，按计算加总后的工资薪金总额计算扣除限额；其次，对于国有性质的企业，在账务处理时计入&劳务费&或其他科目的五类人员的工资薪金部分，也应计入申报表附表三第22行&工资薪金支出&载账金额，并按《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)第二条&属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除&的规定计算调整应纳税所得额。
不同对象的手续费及佣金支出适用不同政策
保险、代理、电信及其他行业手续费及佣金支出税前扣除限额的计算各有不同。
保险行业分财产保险和人身保险分别按当年全部保费收入扣除退保金后的余额的15%、10%计算限额税前扣除；其他企业按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业(如证券、期货、保险代理等企业)，其为取得该类收入而实际发生的营业成本(包括手续费及佣金支出)，准予在企业所得税前据实扣除。电信企业在发展客户、拓展业务等过程中(如委托销售电话入网卡、电话充值卡等)，需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除。无论税前扣除限额如何规定，均需要在取得合法有效凭证的基础上进行企业所得税汇算清缴。
企业取得跨年度的费用支出凭证及以前年度发生应扣未扣支出的涉税处理
受会计分期假设的影响，跨年度费用是企业较为常见的事项。根据税法规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。因此，企业应当按照权责发生制原则在费用支出的当年度进行账务处理，跨年度取得原始凭证的时间只要不超过企业汇算清缴的时间，均可以税前扣除。到次年5&月底申报年度企业所得税时仍未取得原始凭证时，应当调增应纳税所得额。
假设上述原始凭证在汇算清缴结束后的某个时段取得，那么已经调增纳税的支出是否可以追补确认呢?根据15号公告第六条规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5&年。
关注新办企业的开办费政策新变化
企业业务招待费、广告费和业务宣传费等费用计算扣除限额的依据是企业的主营业务收入、其他业务收入及视同销售收入。对专门从事股权投资业务的企业，允许按其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，按规定的比例计算业务招待费扣除限额。针对新办企业在开办初期没有销售(营业)收入的特点，15号公告第五条明确，企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%&计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
因此，企业如果在一个纳税年度内既有筹办期又有生产经营期，在企业所得税汇算清缴时应分别进行税务处理，合理节税。
新增固定资产及改扩建房屋建筑物的计税基础税务处理
根据税法规定，企业自建固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；而根据会计制度规定，自建固定资产，在达到预定可使用状态暂估入账，并在次月开始计提折旧，导致税法与会计间产生差异。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第五条规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整，但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。因此，只要是按会计规定暂估入账的12个月内取得相关发票的，税法与会计间的差异消除，但如果超期未取得发票，差异依然存在。为减少税法与会计差异，《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定，无论是推倒重置还是提升功能、增加面积的改扩建，该资产原值减除提取折旧后的净值，不作为固定资产清理损失，而是并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限计提折旧，使税法的规定与会计的后续支出的规定相一致，在企业所得税汇算清缴时不需要纳税调整。
尚未摊销的无形资产损失及软件摊销年限的税务处理
根据税法规定，无形资产的摊销年限不得低于10年。在科技飞速发展的今天，有些无形资产没到10年就已被替代或淘汰，对于未摊销完的部分如何处理？25号公告第三十八条规定，被其他新技术所代替或已经超过法律保护期限，已经丧失使用价值和转让价值，尚未摊销的无形资产损失，应提交相关证据材料备案。因此，在企业所得税汇算清缴前，企业需要按25号公告做出专项申报方可税前扣除。
软件作为现代企业必备的资产之一，是否可缩短摊销年限进行税务处理呢？《财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)规定，企业外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年(含)。
小微企业的汇算清缴政策
根据税法规定，符合条件的小型微利企业上一纳税年度年应纳税所得额低于6万元(含6万元)的，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。企业当年度符合小型微利条件的，需要按规定向主管税务机关提供相关资料并进行备案后，方可将法定税率与适用税率的差额在附表五第34&行&符合条件的小微企业&中填列调减应纳税额。其下年企业所得税季度预缴时可按该适用税率计算纳税。
小微企业还需关注的政策有：上年度为小型微利企业的，其分支机构不实行就地预缴税款；非居民企业不执行小型微利企业政策。
审核是否符合小微企业条件时，注意&从业人数&是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和，&从业人数&和&资产总额指标&，应按企业全年月平均值确定。
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浙江省国家税务局关于印发《企业所得税汇算清缴后续审核操作办法
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浙江省国家税务局关于印发《企业所得税汇算清缴后续审核操作
办法[试行]》的通知
签】所得税汇算清缴
【颁布单位】浙江省国家税务局
号】浙国税发﹝2013﹞71号
【发文日期】
【实施时间】
【 有效性 】全文有效
种】企业所得税
各市、县国家税务局、省局直属税务分局：
　　为增强税源监控能力，优化纳税服务，全面提高企业所得税汇算清缴工作质量与效率，
省局研究制定了《企业所得税汇算清缴后续审核操作办法(试行)》，现印发给你们，请遵照
执行。执行中有何问题，请及时反馈省局所得税处。
　　企业所得税汇算清缴后续审核操作办法(试行)
　　第一章 总则
　　第一条 为规范和加强企业所得税汇算清缴后续审核工作，切实提高后续审核工作质量
和工作效率，根据《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施
条例》及现行税收政策、财务会计制度等有关规定，结合我省企业所得税征管工作实际，制
定本操作办法。
　　第二条 本办法所称企业所得税汇算清缴后续审核(以下简称审核)是指主管税务机关受
理纳税人年度纳税申报后，对年度申报表的逻辑性和申报资料的合法性、真实性、准确性和
完整性开展的审核。后续审核包括企业自审和税务机关重点审核两部分。企业自审是指汇算
清缴结束后，在主管税务机关辅导下，企业自行对年度纳税申报资料开展的审核。税务机关
重点审核是指各级国税机关根据企业自审情况有针对性地选择部分企业开展的审核以及省局
直接下发企业名单督导各级国税机关开展的审核。
　　第三条 审核工作由各级国税机关的所得税部门牵头，税源管理部门具体实施。
　　第二章 审核对象的选择与确定
　　第四条 企业自审对象由各市、县(区)国税机关的所得税部门在下列范围内选择：(一)
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汇算清缴结束后省局下发的所得税指标异常企业；(二)日常管理中发现的有异常情况的企
业。企业自审面原则上不低于本地应参加汇算清缴的查账征收企业户数的5%。
　　第五条 重点审核对象由省局和各市、县国税机关的所得税部门共同确定。自审工作完
成后，各地应结合企业自审情况，有针对性地选择部分企业开展重点审核。省局也将根据管
理需要，选择一定户数企业作为省局督办的后续审核重点企业，并实施全程跟踪、督审。各
地重点审核面应不低于自审企业户数的10%。
　　第六条 企业存在下列情形之一的，应进行重点审核：
　　(一)利润率、应税所得率明显低于同行业的企业，营业收入增长率和应纳税额增长率异
向变动程度较大的企业；
　　(二)连续亏损仍持续经营的企业；
　　(三)所得税申报收入与损益表营业收入，与增值税、营业税申报收入比对异常企业；
　　(四)有债务重组、股权收购、资产收购、企业分立、合并等重大涉税事项的企业；
　　(五)资产损失专项申报金额较大的企业；
　　(六)减免税额较大或减免税期满前后利润额变化异常的企业；
　　(七)关联交易收入比重较高、金额较大的企业；
　　(八)不征税收入金额较大的企业；
　　(九)有弥补亏损、费用等跨年度结转事项的企业；
　　(十)其他。
　　第七条 各级所得税部门应加强与稽查、征管、评估部门的协调、沟通，为避免工作重
复，已列入当年稽查、纳税评估下户核查对象的企业，原则上当年不再进行后续审核。
　　第三章 审核流程
　　第八条 主管税务机关确定自审企业名单后，应逐户下达《企业所得税汇算清缴后续审
核自审通知书》(附表1)，告知企业及时开展自审。
　　第九条 企业自审由主管税务机关辅导完成。纳入自审名单的企业应结合《企业所得税
汇算清缴后续审核自审通知书》所提醒的异常指标进行风险自查和自我补正，并填写《企业
所得税汇算清缴自审报告表》(附表2)，在规定时限内将自审结果反馈到主管税务机关。
　　第十条 主管税务机关根据纳税人提交的异常指
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企业所得税汇算清缴早知道
企业所得税汇算清缴早知道
问：为进一步落实放管服改革，减轻纳税人办税负担，国家税务总局于日发布了《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2017年版)》的公告，请问新旧报表有什么重大变化吗？答：2017年版申报表遵循精简表单、优化结构、方便填报原则，在2014年版申报表的基础上作了一些修改，主要有三大变化，变化一：减并4张3级附表，分别为《固定资产加速折旧、扣除明细表》(A105081)、《资产损失(专项申报)税前扣除及纳税调整明细表》(A105091)、《综合利用资源生产产品取得的收入优惠明细表》(A107012)、《金融、保险等机构取得的涉农利息、保费收入优惠明细表》(A107013)，同时，把相关需要填报的内容归入上一通级的二级附表，申报表数量从原41张降到了37张。变化二：根据最新政策和征管重点进行调整优化，有13张申报表作了不同程度的修改调整，具体涉及《基础信息表》(A000000)、《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》(A100000)、《纳税调整项目明细表》(A105000)、《职工薪酬纳税调整明细表》(A105050)、《捐赠支出纳税调整明细表》(A105070)、《资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表》(A105080)等13张表单的填报内容与逻辑，其中，《研发费用加计扣除优惠明细表》(A07014)、《高新技术企业优惠情况及明细表》(A107041)作较大调整与修改；变化三：有关表格名称变化“一字之差”，要求大不相同，具体有《职工薪酬支出及纳税调整明细表》(A105050)、《捐赠支出及纳税调整明细表》(A105070)、《企业重组及递延纳税事项纳税调整明细表》(A105100)、《特殊行业准备金及纳税调整明细表》(A105120)表。问：新版申报表有什么特点？答：有四个特点。一是修改调整面较广，申报表体系没有实质性的调整，紧随新政实施，二是让新政有表可放；三是结构性调整充分体现“放管服”理念，减轻纳税人填报申报表的工作量，又细化部分项目内容，加强了对重点业务的税收管理；四，修订和完善旧版个别表的不合理之处，申报表的逻辑更加清晰严密。问：申报企业所得税年度报表需注意哪些方面？答：首先在申报前对申报表(基础信息表、主表、附表)的内容要进行学习和掌握；其次，掌握整套报表的逻辑关系、表间关系，根据企业实际业务情况判断年报申报所涉及的报表；最后，在申报时按填表说明进行相关报表填报，填报中有问题及时与主管税务机关联系，或拨打12366税务热线。问：申报年报具体注意的事项有哪些？答：1.对2017年预估的成本费用，年底是否已作冲回？在日前是否取得相关有效凭证，如未取得则2017年所得税年报申报时需作纳税调整。政策依据为总局公告(2011)34号规定：企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。2.年底计提的应付职工薪酬是否已经发放出去？在5月31日前未发放的，应作纳税调整。3.年底计提的减值准备金、坏账准备金是否原数冲回(金融企业按规定计提除外)？4.所得税申报相关数据必须与财务年报一致。比如营业收入、成本、期间费用、投资收益、税金及附加税、营业外收支、利润总额的企业所得税申报与财务报表需一致。5.享受企业所得税优惠政策的企业应不迟于汇缴申报时(小微企业除外)到主管税务机关进行相关备案。企业所得税备案详见国家税务总局公告2015年第76号相关规定，研发加计扣除备案还需按国家税务总局公告2015年第97号相关规定准备备查资料，软件企业享受优惠政策还需依据财税(2016)49号文件相关规定进行备案。问：境外投资者以分配利润直接投资，享受什么所得税优惠？答：为贯彻落实党中央、国务院决策部署，按照《国务院关于促进外资增长若干措施的通知》(国发〔2017〕39号)有关要求，进一步积极利用外资，促进外资增长，提高外资质量，鼓励境外投资者持续扩大在华投资，财政部、税务总局、国家发展改革委、商务部联合发文《关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策问题的通知》(财税〔2017〕88号)。问：境外投资者按照规定可以享受暂不征收预提所得税政策但未实际享受的，是否可以申请退税？答：财税(2017)88号第五条：境外投资者按照本通知规定可以享受暂不征收预提所得税政策但未实际享受的，可在实际缴纳相关税款之日起三年内申请追补享受该政策，退还已缴纳的税款。问：境外投资者享受暂不征收预提所得税政策待遇的直接投资，何时申报补缴递延的税款？答：财税(2017)88号第七条：境外投资者通过股权转让、回购、清算等方式实际收回享受暂不征收预提所得税政策待遇的直接投资，在实际收取相应款项后7日内，按规定程序向税务部门申报补缴递延的税款。
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