大厂长期贷款公司
长期借款是指企业向银行或其它非银行金融机构借入的使用期超过一年的款项。其特点是：融资速度快。那么在长期借款中又如何维护自我合法权益呢？
一、长期借款中常见的作假手法
1.利息不入费用，长期挂账
按照国家有关制度规定，长期借款利息要预提。作"借：财务费用，贷：长期借款"的帐务处理。有些企业为了完成计划利润，长期借款利息不预提，长期挂账，隐瞒亏损。待支付利息时，作"借：待摊费用，贷：银行存款"的帐务处理。
如某制药厂1999年1月向银行贷款150万元，年利率8%，期限3年，每季度提取利息1万元。公司为了实现计划利润，自4月份起不再预提利息，而支付利息时作"借：特摊费用，贷：银行存款"的帐务处理。
2.混淆资本化利息
根据我国财务会计制度的规定，企业长期借款在固定资产建造期间的利息费用应予以资本化，不能计入期间损益;在固定资产支付使用后发生的利息支出，可直接计入当期损益。但有些企业为了体现利润，在固定资产支付使用后作"借：固定资产，贷：长期借款"的账务处理，不将利息计入期间费用。
如审计人员在对某动物研究中心进行审计时发现，该中心日向银行借入款项100万元，年利率10%，期限5年，用于建造试验室。该试验室于 日动工，日完工。日的会计分录中，该中心作"借：固定资产，贷：长期借款"的帐务处理，没有将利息收入列为期间费用，由此造成虚增利润的后果。
二、应付债券中常见的作假手法
1.未经批准，擅自发行
有些企业发行债券没有合法的程序，通过伪造一些资料(或数据)来骗取审批手续。如某企业为了获准发行债券，遂将上报的资产负债表中的净资产人为地调至限额，骗取发行资格。
2.变相提高债券利率
根据有关规定，发行债券的票面利率不得高于银行同期居民储蓄定期存款的利率的1.4倍。有些企业为了给内部职工以优惠或为了尽快发行债券，就采用折价发行债券的方式发售，从而变相提高债券利率。
例如，某制药厂年初以90万元的价格发行面值为100万元的两年期债券，票面利率为13%，同期银行存款储蓄利率为10%，由于该厂折价发行债券，无形中使利率提高。
3.溢(折)价不摊销
有些企业为了调节利润，就会采用不摊溢(折)价的方法来达到目的。
如某一企业日发行5年期面值为500万元的债券，票面利率为10%，企业按510万元的价格发行，日企业计提利息时作会计分录："借：财务费用50，贷：应付债券--应计利息50"，按照国家有关规定，企业发行债券应在到期日内分摊溢折价。该企业多计费用2万元，从而造成少计利润2万元，少缴企业所得税0.66万元。正确的会计分录应为：借财务费用48，借：应付债券--债券溢价2，贷：应付债券--应付利息50"。Notice: Undefined variable: _SESSION in /backup/q_wwwdedecms/q_wwwdedecms/0/0/0/8/j/0.html on line 99
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&长期借款&的贷方登记()。&&
A．借入长期借款的本金&&
B．长期借款的利息&&
C．长期借款的汇兑损失&&
D．长期借款的汇兑收益&&
正确答案：A,B,C
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1 借款的审计
借款的审计与实务操作中瑞岳华初级培训系列教材实习基地本课程设置目的： 以实务案例的形式，讲解短期借款、应付利息、长期借款、财务费用等有关科目的 审计要点，风险识别及如何形成审计工作底稿，使实习生掌握与借款活动有关的审计程 序。本课程的内容： 一、借款审计概述 二、借款所涉及的业务流程 三、借款实质性程序工作底稿的编制要求与审计风险提示 四、综合案例分析本课程适用范围：实习生入职培训本课程计划学时：4 学时1中瑞岳华初级培训系列教材实习基地借款是企业主要的资金来源的方式之一，科学合理地实施借款活动有利于企业生存 和发展壮大。客观、完整地记录和报告借款活动所涉及的经济事项构成企业财务处理和 报告的重要内容。 一、借款审计概述 （一）借款活动的特点 借款活动是企业重要的经济活动之一，其交易活动主要包括借款合同的签订、借款 资金的到账、利息计提和支付、本金的归还等，涉及的主要核算科目有：短期借款、长 期借款、应付利息、财务费用等。借款活动相对于企业业务活动主要具有以下特点： 1．对一般工商企业而言，与销售、采购和生产等业务活动相比，借款活动涉及的 交易数量较少， 而每笔交易的金额通常较大。 这就决定了对借款所涉及的财务报表项目， 更可能采用实质性方案。 2．借款活动必须遵守国家法律、法规和相关契约的规定。例如，债务契约可能限 定借款人向股东分配利润，或规定借款单位的流动比率和速动比率不能低于某一水平。 注册会计师了解被审计单位的筹资活动，可能对评估财务报表舞弊的风险、从性质角度 考虑审计重要性、评估持续经营假设的适用性等有重要影响。 3．漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将会导致重大错误，从而对企业财 务报表的公允反映产生较大的影响。 （二）借款审计的主要流程 1．了解借款交易的内部控制、识别和评估重大错报风险 无论是否依赖内部控制， 审计人员均应在风险评估阶段对借款活动的内部控制获得 足够的了解，以识别错报的类型、方式及发生的可能性。 审计人员应当在了解被审计单位的基础上考虑影响借款交易的重大错报风险，并对 被审计单位业务中可能出现的特别风险保持警惕。考虑到严格的监管环境和董事会针对 借款活动设计的严格控制，除非审计人员对管理层的诚信产生疑虑，否则重大错报风险 一般应评估为低水平。 如果被审计单位是国际资本市场上的大型公众公司，其股票在国内和国外同时上 市，其他国家的法律法规的复杂性可能影响到审计人员对重大错报风险的评估。在这种 情况下，企业可能从国外获得借款，从而应当在利润表中确认汇兑损益。这种情况下的2中瑞岳华初级培训系列教材实习基地借款交易和余额重大错报风险可能评估为中到高水平，存在完整性和计价认定风险以及 未记录负债和或有负债的风险。 在实施实质性程序之前，审计人员应当评估借款、利息的交易和余额在报表层次和 认定层次上的重大错报风险。审计人员应当通过询问、检查文件记录、观察控制程序等 方法获得确切的信息以支持对重大错报风险的评估，识别特定账户余额的影响，并设计 适当的审计程序以发现和纠正剩余重大错报风险。 2．内部控制测试（如适用） 如果企业借款业务不多，审计人员可根据成本效益原则采取实质性方案；如果企业 借款业务繁多，审计人员拟依赖企业的内部控制以提高审计工作效率，就应考虑采用综 合性方案。如果考虑综合性方案，则应进行控制测试。 针对相应的控制目标所通常执行的内部控制测试程序和实质性程序可参见“附件： 借款交易内部控制目标、内部控制与审计测试的关系”。 3．实质性程序 在审计实务中，对借款的审计在大部分时候采用实质性方案或以实质性方案为主。 实质性程序主要包括实质性分析程序和细节测试程序。 二、借款所涉及的业务流程 （一）借款所涉及的主要业务活动 1．审批授权。企业通过借款筹集资金需要在企业内部按照分级授权审批的原则进 行审批，重点关注借款用途的可行性。审批人员与借款方案编制人员应适当分离。在审 批中，应贯彻集体决策的原则，实行集体决策审批或者联签制度。 2．签订合同或协议。经内部决策程序批准后，负责资金筹集的人员应当与有关金 融机构进行洽谈，明确借款规模、利率、期限、担保、还款安排、相关的权利义务和违 约责任等内容。双方达成一致意见后签署借款合同，据此办理相关借款业务。 3．取得资金。借款合同签订后，银行根据合同约定的时间，将有关借款划入企业 在该银行开立的存款账户。 4．计算利息。企业应按有关合同或协议的规定，及时计算利息。银行借款一般由 银行在每个季度最后一个月 20 日结息，并直接在企业的银行存款账户中扣收有关利息， 随后将利息计算单传递给企业负责银行业务的人员（一般是企业出纳人员）。3中瑞岳华初级培训系列教材实习基地5．偿还本息。企业应根据借款合同约定的利息和本金支付方式，将资金足额存入 银行指定的账户，用于向银行偿付借款本息。 （二）借款所涉及的凭证和会计记录 1．借款合同或协议。借款人向银行或其他金融机构借人款项时与其签订的合同或 协议，其主要内容包括借款金额、借款期间、借款利率、借款用途、借款条件、双方的 权利和义务等。包括借款合同正本、抵押合同或保证合同等。 2．贷款卡。是中国人民银行发放给借款人用于办理信贷业务的资格证明。 3．借款支取凭证（收款凭证）。是银行或其他金融机构将借款划拨到借款人存款 账户的原始凭证。 5．利息计算单。系银行或其他金融机构按合同约定的利息计算方式将利息计算结 果从借款人存款账户收取利息的原始凭证。 6．还款凭证。系借款人向银行或其他金融机构归还借款本金的原始凭证。 三、借款实质性程序工作底稿的编制要求与审计风险提示 （一）实质性程序工作底稿的编制要求 1．借款实质性程序工作底稿编制的一般考虑 相关科目的通用表格在通常情况下均需要编制，仅可在某些不适用的情况下可进行 适当调整或简化； 参考表格一般针对具体的审计程序制定， 为实现特定的审计目的服务， 审计人员通常需要根据风险评估阶段识别的重大错报风险设计和实施的进一步审计程 序的需要而有目的地针对性实施，表格格式和实施程序的详略程度可根据需要进行相应 地调整。 具体到借款活动相关的科目而言，短期（长期）借款明细表、导引表、程序表的编 制及账表核对工作是任何情况下均必须执行的审计程序。除非借款交易涉及的相关账户 和余额对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低并在底稿中说明理由外，否则 借款的函证程序也必须执行。 其他程序应根据识别和评估地重大错报风险和满足披露要 求有针对性地实施。 在编制相应的工作底稿时应注意： （1）工作底稿的编制过程即是审计人员实施审计程序的过程，工作底稿是审计人 员实施相应审计程序的载体，是为实现特定的审计目标而服务的，因此底稿编制必须思 路清晰、详略得当、目标明确。4中瑞岳华初级培训系列教材实习基地（2）工作底稿编制的要素要齐全。表头需及时填列完整，表的核心内容需根据明 细账、有关原始凭证或检查记录填列清楚，反映测试过程和测试结果的测试控制表应根 据实际测试情况填列清楚、完整，审计说明要能清晰地反映审计程序的执行情况，每执 行一项审计程序均应有明确的审计结论。 （3）底稿索引规范、清晰。检查记录和相应的附件、纸质底稿和电子底稿、检查 记录与检查记录之间的索引必须清晰明确。 2．短期借款明细表的编制示例 （1）短期借款明细表的格式如下表所示，短期借款明细表的主要要素包括：贷款 银行、借款条件、借款日期、还款日期、利率、期初余额、本期增减变动情况、期末余 额、借款用途等。借款 本期 期初余额 本期增加 期末余额 担 期限 归还 贷 借 保 约 折 折 款 款 币 合 原 原 借 定 算 算 银 条 种 同 利 币 汇 日 利 本 日 本 利 币 汇 款 还 后 后 行 件 编 率 金 率 期 率 金 期 金 率 金 率 日 款 金 金 号 额 额 日 额 额 合 计 与贷 款卡 信息 是否 相符借 款 用 途是 否 逾 期逾 期 原 因报表 日后 备 是否 注 归还（2）编制明细表需要获取或查阅的资料： ①年初尚未归还的所有借款合同和本年新增所有借款合同； ②借款明细账； ③贷款卡查询记录； ④新增借款和还款的原始凭证。 （3）如何编制： ①贷款银行、借款日期、还款日期、利率、借款用途可根据借款合同所列示的信息 逐笔填列；5中瑞岳华初级培训系列教材实习基地②借款条件应根据借款合同条款分析填列， 分别为抵押借款、 质押借款、 保证借款、 信用借款； ③期初余额、本期增加、本期归还、期末余额、是否逾期、逾期原因、报表日后是 否归还等信息主要根据借款明细账记录并结合合同条款逐笔填列，必要时可查询相关新 增借款入账和归还的原始凭证； ④与贷款卡信息是否相符根据贷款卡查询记录与账面记录核对后填列。 （二）主要审计风险提示 1．重点关注借款少计或漏记导致负债低估的风险。特别是被交易所实施股票特别 处理的上市公司、 财务状况和经营成果欠佳的民营上市公司发生借款不入账从而导致债 务低估的风险较高。 2．逾期借款、一年内到期的长期借款的披露是否充分、适当，应作为审计重点。 3．专门借款是否用于专门用途、一般借款和专门借款的借款费用的资本化处理是 否适当，应作为审计重点。 4．借款所涉及的诉讼事项、抵押担保情况是否充分披露，应作为审计重点。 5．涉及外币借款的，期末外币汇率折算是否正确，应作为审计重点、 四、综合案例分析 （一）借款实质性程序编制案例及分析 1、会计记录概况 上海 CY 公司短期借款年初余额 （已经本事务所审计） 2,850 万元， 为 年末余额 （未 审数）为 4,180 万元，年末未归还借款 17 笔；长期借款共 1 笔，年初余额（已经本事务 所审计）为 458 万元，年末余额（未审数）为 146 万元。 假定该企业在该期间一直执行现行的企业会计准则。 2、审计计划确定的重点审计领域 根据对被审计单位借款内部控制的了解，审计小组认为该公司借款本期增长较快， 在借款的完整性、计价与分摊以及列报方面可能存在较高的错报风险，决定对该公司借 款的审计采用实质性方案，重点对以下领域进行审计： （1）确定借款借入、偿还及计息的记录是否完整； （完整性） （2）确定期末借款的余额是否正确； （权利和义务、计价和分摊） （3）确定借款的披露是否恰当。 （列报）6中瑞岳华初级培训系列教材实习基地审计程序的选择和实施情况详见短期借款程序表和长期借款程序表。 3、实质性程序的底稿编制介绍及相关提示 （1）向上海 CY 公司索要年初至本期末所有借款合同，本年度短期借款、长期借 款明细账，编制“短期借款明细表”和“长期借款明细表”，经复核加计，与总账、明细账、 审前报表核对一致（索引号：5100-1 与 5600-1）提示： 编制时，纵向分贷款人将每一笔借款按时间顺序依次排列，横向按贷款人、借款金 额、借款条件、借款币种、借款起止日期、利率、本期增加、本期归还、期末余额等项 目分别列示。（2）查询贷款卡记录并核对，向银行或其他债权人函证重大的借款 ①审计人员亲自到银行取得贷款卡查询记录，与“短期借款明细表”、“长期借款明 细表”中贷款本金逐一核对，发现其中 2006 年 1 月 10 日上海 CY 公司归还交通银行长 期借款 26 万元，在 1 月 23 日查询的银行贷款卡余额清单中已登记。审计人员追加实施 了查验付款凭证的审计程序，证实了该笔付款真实无误，并在贷款卡余额清单汇对记录 上作了相应的说明。调整了这一差异后，全部核对一致。 （索引：5100-3）提示： 如未能获取资产负债表日的贷款卡资料，则可考虑利用期后企业贷款卡资料，并将 清单中的借款余额与账面余额进行核对；如有差异，及时查找借款增减变动原因，或请 企业作出合理解释。②审计人员根据明细表和借款合同的记录，分别按贷款银行发函询证。提示：借款的函证应结合银行存款询证一并进行。审计人员将编制好的“银行往来询证函”共 5 份交上海 CY 公司出纳员准备用信函发 出。项目经理认为发函的方式不妥，要求审计人员立即将尚未发出的询证函收回，亲自 寄发询证函，并要求银行的回函直接寄回事务所审计人员李春。一周后，收到银行的回 函 2 份，贷款银行均在“数额证明无误”栏盖章确认，审计人员将回函及记录了发函人名 称、发函地点、收件人名称、地址的信封一并作为审计证据，归入审计工作底稿。 （索 引：） 对截至审计外勤结束日未能回收的询证函，审计人员在出纳员的陪同下直接到相关 银行询问、催收，取回了 1 份银行盖章确认的询证回函；另有 1 份经电话联系催收，于7中瑞岳华初级培训系列教材实习基地审计报告日前收到回函。 ③向境外美国花旗银行的询证最终未能收到回函，审计人员实施了详细的替代测 试。 （索引：） ④对借款询证的发函、回函情况，审计人员编制了“函证结果汇总表”，对询证函回 函进行整理、汇总、统计。 （索引：5100-2）提示： 函证信息应至少包括借款性质、借款金额、借款期间、借款利率、借款条件、有无 欠息等内容。（3）索取并检查借款合同、协议、授权批准文件或其他有关资料（如抵押合同、 担保合同等）和查验收款凭证、还款凭证，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款 期限、借款利率，并将合同所载信息与“短期借款明细表”、“长期借款明细表”中的有关 内容进行了逐一核对。 审计人员发现：上海 CY 公司向农行和上海银行的借款属于抵押借款；实施了追查 测试，经查阅相关的抵押合同，抵押物是本公司的厂房建筑物。审计人员取得了抵押物 登记证及抵押物清单，并取得了该厂房建筑物的房地产权证原件，查验到有关抵押资产 的所有权归属本公司，再核对借款合同规定，未见有限制条件的记录。审计人员查验了 相关资料的原件后，获取了相应的复印件。 （合同索引：～） 上海 CY 公司向交通银行与建行的借款属于担保借款，担保人均为上海 CY 公司的 母公司上海 BX 公司。审计人员已将母公司对其提供担保的情况与母公司审计人员进行 核对，未发现异常。 （合同索引：～） （4）复核已计借款利息是否正确 审计人员对上海 CY 公司本年的每笔借款实施详细的重新计算的测试程序，并将测 试过程记录于“短期借款利息测算表”和“长期借款利息测算表”。 （索引： 5100-4， 5600-3）提示： 如年内借款余额相对均匀，波动不大，也可根据借款月度平均余额、借款平均利率 作总体性分析测算。审计人员将测算的应计利息与利息费用列支数进行核对，发现明显小于确定的重要 性标准， 决定不再进一步查找差异原因， 利息费用可按实际列支数确认。 （索引： 5100-4， 5600-3）8中瑞岳华初级培训系列教材实习基地提示： 对应计利息的重新计算，目的是查验利息费用列支的准确性。如发现重大的差异， 应查明原因，并作审计调整。同时，应按《借款费用》准则的有关规定确定是费用化还 是资本化，对关联公司间互相结转利息费用的，应追加核对程序。 由于银行的结息日通常为每季度最后一个月 20 日，至年底时正常借款通常有 11 天 的借款应计利息，大多数企业都没有一贯计提，审计人员应测算并考虑该 11 天的应计 利息是否重大，从而是否进行审计调整。（5）对长期借款实施的特定实质性程序 上海 CY 公司年末仅有一笔长期借款，属于技改专门借款，相对于一般的流动资金 短期借款更具有特殊性，应详细查验。 （索引：5600-2）提示：1、长期借款会有较多的专门借款，审计中应取证、关注相关的授权批准文件；检查长期借款的使用是否符合借款合同的规定。2、应关注长期借款的还款时点，注意划分 “长期借款”与“一年内到期的非流动负债”。3、应结合在建工程的审计，重点检查利息资本化是否符合会计准则规定，相应的会计处理是否正确。4、检查长期借款合同中关于利息支付的规定，查验企业是否按期计提借款利息，分期付息到期还本的长期借款按期计提的利息应在“应付利息”科目核算。 企业按期计提 利息时，借记“财务费用”或“在建工程”科目，贷记“应付利息”科目。（6）检查年末有无已到期未偿还的借款，逾期借款是否办理了延期手续和其他处 理事宜 审计人员逐一核对借款合同，发现年末未还的短期借款中有一笔已经逾期，实施了 以下的审计程序：了解了上海 CY 公司对逾期借款的处理情况，获取了该公司的书面说 明与相关资料，分析了逾期借款对被审计单位的影响和在报表附注的披露，并考虑了对 审计意见的影响。 （索引：5100-5）提示：1、对于逾期借款，通常应向相关贷款银行了解与沟通，必要时应结合被审计单位诉讼事项的披露作出判断。9中瑞岳华初级培训系列教材实习基地2、如逾期借款的金额较大，应考虑对公司持续经营能力可能造成的影响，并追加相应的审计程序，进而考虑对审计意见类型的影响。（7）检查短期（或长期）借款的披露是否恰当 审计人员查阅、并建议上海 CY 公司修改了财务报表附注，根据准则的披露要求， 短期借款应按借款类别披露期初、期末余额，披露逾期借款的详细情况；长期借款应按 贷款银行披露借款条件和期末、期初余额等。 按编报要求，将原长期借款的披露内容重分类到“一年内到期的非流动负债”项目 下；逾期借款在财务报表附注――报表主要项目“短期借款”注释中披露。提示： 对借款事项的披露，尤其是因借款而涉及的其他重要事项的披露，对借款的审计工 作而言，显得特别重要。审计人员应在综合评价被审计单位资信度和偿债能力的基础上 做好相应的披露。（8）其他重要提示除前述各项提示外，还需注意以下几点：1、对借款项目的审计，主要是防止企业低估债务。低估债务经常伴随着低估成本费用，从而高估利润的目的。因此，除确定借款账面期末余额的真实性外，更应将重点 放在对借款所反映的债务的完整性上，既包括账面已确认的债务，也包括或有负债。2、在对借款的审计中，审计人员应当关注容易引发诉讼的事件，如逾期的银行借款、提供借款担保（以本单位的不动产抵押）等。这些诉讼事项往往具有重大不确定性， 是企业发展中的“地雷”，可能会影响到财务报表的公允反映。如果被审计单位隐瞒诉讼 事实， 不及时披露诉讼事项及其对财务报表的影响， 可能会造成会计信息披露重大遗漏， 影响财务报表使用者作出决策。 一旦发现被审计单位存在这些事项，审计人员应该谨慎取证，需要从各方面收集证 据，如检查公司的原始凭证（合同、产权证明等） ，向银行询证，向律师询证，从媒体 了解公司诉讼状况等，以查证清楚被审计单位在审计年度内所有的诉讼事项及其对财务 报表的影响。 如果被审计单位涉及的这些事项符合确认为负债的条件，应该重点检查被审计单位 对预计负债的估计是否合理。 如果被审计单位涉及的这些事项不能确认为负债，应该重点检查被审计单位是否恰10中瑞岳华初级培训系列教材实习基地当地披露了该事项，如果被审计单位披露不适当，甚至拒绝披露，审计人员应提请项目 负责人视情况考虑是否出具保留意见或否定意见类型的审计报告。4、根据上述会计记录及审计思路编制的审计工作底稿 详见编制的相应工作底稿。 （二）利息收入测算案例分析 某被审计单位某年度活期存款每月的总账余额以及利息收入列示如下：截止日 年初余额 1 月末 2 月末 3 月末 4 月末 5 月末 6 月末 7 月末 8 月末 9 月末 10 月末 11 月末 12 月末 余额 1,958,211,297.70 1,846,243,018.07 1,653,098,456.83 1,740,886,942.30 2,070,429,231.84 1,972,790,684.44 2,390,963,002.60 1,750,488,904.67 1,596,688,895.77 1,876,115,870.63 1,799,098,535.29 1,955,900,538.68 2,014,687,009.98该公司全年适用的活期存款利率为 0.72%，利息收入金额为 12,292,949.62 元。 请根据上述资料按每月平均余额测算该公司活期存款利息收入，与实际利息收入进 行比较，必要时查明差异原因。 测算过程如下：月份 测算公式 1月 2月 3月 4月 5月 平均余额 A= （月初余额+月末 余额）/2 1,902,227,157.89 1,749,670,737.45 1,696,992,699.57 1,905,658,087.07 2,021,609,958.14 天数 B 31 28 31 30 31 日利率 C=年利率/360 0.0% 0.0% 0.0020% 测算利息收入 D=A*B*C 1,179,380.84 979,815.61 1,052,135.47 1,143,394.85 1,253,398.17 实计利息 E 差异 F=D-E11中瑞岳华初级培训系列教材实习基地月份 6月 7月 8月 9月 10 月 11 月 12 月 合计平均余额 2,181,876,843.52 2,070,725,953.64 1,673,588,900.22 1,736,402,383.20 1,837,607,202.96 1,877,499,536.99 1,985,293,774.33天数 30 31 31 30 31 30 31日利率 0.0% 0.0% 0.0% 0.0020%测算利息收入 1,309,126.11 1,283,850.09 1,037,625.12 1,041,841.43 1,139,316.47 1,126,499.72 1,230,882.14 13,777,266.02实计利息差异12,292,949.621,484,316.40经我们测算，测算利息收入比账面上实际记入财务费用的利息收入多 1,484,316.40 元，差异较大，由于该差异相当于略超过 2 亿元的活期存款产生的利息收入，审计人员 抽取了全年存款余额均保持在 1 亿元以上的共计 6 个活期存款账户的利息收入情况进行 了审阅，发现某存款账户余额全年保持在 2.1 亿元左右，而每季度银行存款利息收入只 有不到 2 万元，全年共计 7.2 万元，与银行存款余额严重不匹配。审计人员已亲自到银 行函证并取得回函， 回函金额相符。 于是审计人员向出纳人员索要该账户的银行对账单， 出纳人员以该账户全年除利息外没有发生额，银行不予打印对账单为由拒绝提供。审计 人员将该事项报告给外勤项目负责人，并指出了存款余额与利息收入严重不匹配的事 实。外勤项目负责人分析后认为，该账户可能存在重大的现金收支未入账的嫌疑。外勤 项目负责人遂与该公司财务总监进行了沟通，并指出了我们的疑虑。经沟通后，财务总 监承认该公司年初将 2 亿元的资金划出用于公司在证券市场上申购新股，年末结账日前 划回该账户。资金划入和划出，以及申购新股等交易事项该公司均未入账。 项目负责人要求该公司补充提供了该账户银行对账单，以及新股申购账户及交易记 录，实施了相应的审计程序，并进行了相应的审计调整。 由于 2 亿元活期存款全年利息收入＝200,000,00.00*0.72%＝1,440,000.00 元。扣除 该项目的影响后测算差异为 44,316.40 元，差异较小，可认可活期存款利息收入本期发 生额。提示： 当被审计单位银行存款余额较大，利息收入较重要时，实施利息收入测算程序是必 要的，既可以判断利息收入的总体合理性，也可能因此查找出重大现金收支不入账的情 况；若企业除了活期存款以外还有定期存款，应将活期存款和定期存款分开测算，确保12中瑞岳华初级培训系列教材实习基地利息收入测算的准确性。（三）贷款卡查询案例分析 1．银行借款审计失败案例 （1）财政部近年曾下发的一份行政处罚书，指控某事务所在对两家上市公司 2003 年年报审计时发表了不恰当的审计意见，决定给予警告处罚。两家公司分别隐瞒银行借 款 2.7 亿元、2.5 亿元，还分别虚增收入 2.63 亿元、虚增利润 4502 万元。财政部指控该 所在两家公司 2003 年年报审计时，均“未对该公司的银行账户、应收账款有效实施函证 及实施必要的替代审计程序”。 （2）近年来曝光某上市公司巨额资金占用案的专项审计结果：根据某会计师事务 所出具的专项调查报告，截至 2005 年 6 月 30 日，该上市公司以银行借款、开具承兑汇 票为× 公司提供资金 6,568 万元，其中未在以前年度财务报表中反映的：1）未到期的 × 转贷银行借款 34,000 万元 （其中存在银行的保证金余额 1,050 万元） 系少计短期借款； ， 2）未到期的票据贴现借款 26,000 万元（其中存在银行的保证金余额 15,400 万元），系 少计应付票据；少计其他货币资金 16,450 万元（保证金合计）；少计其他应收款 43,550 万元（扣除保证金后的银行借款和票据贴现借款合计）。上述未披露的被占用款项没有 严格履行必要的审批程序， 从而没有及时进行账务调整， 也没有及时履行信息披露义务。 该会计师事务所为某公司 2004 年年报重新出具了“保留+解释”审计意见，“解释段” 中强调：我们于 2005 年 3 月 10 日出具了审计报告，对某公司 2004 年度财务报表发表 了无保留意见。某公司于 2005 年 3 月 12 日对外公告了 2004 年度报告。现根据某公司 提供更正后的 2004 年 12 月 31 日的财务报表及相关财务资料， 截至 2004 年 12 月 31 日， 某公司向银行所借的短期借款供× ×公司使用而未在某公司财务报表和会计账册中如实 反映的贷款余额为 44,500 万元， 用某公司开出承兑汇票贴现而某公司未入账的汇票余额 28,890 万元，扣除未入账的保证金 12,479 万元，× 公司共计欠某公司 60,911 万元未在 × 财务报表和会计账册中如实反映；也未如实反映某公司为× 公司提供担保 3,000 万元。 × 在以往年度财务报表审计时，某公司未向我们提供上述银行借款、应付票据和对外担保 的资料，未完整反映银行借款、应付票据和对外担保的真实情况，致使我们实施正常的 审计程序，未能发现某公司以银行借款、承兑汇票为× 公司提供资金和担保问题。 ×13中瑞岳华初级培训系列教材实习基地不管孰是孰非，事实就是这家上市公司的巨额账外银行借款没有被发现。这些案例 表明，审计人员在银行借款审计方面未能实施有效的审计程序，最大的审计缺陷怀疑是 未能对贷款卡实施有效审计程序。 2．银行信贷登记咨询系统基础知识 根据中国人民银行 1999 年发布的《银行信贷登记咨询管理办法（试行）》规定： 银行信贷登记咨询是以银行信贷登记咨询系统为管理手段，通过对金融机构信贷业务和 借款人信息登记，全面反映借款人资信情况，为金融机构提供借款人资信咨询服务，并 对金融机构和借款人的信贷行为进行监控的金融监管服务制度。凡与金融机构发生信贷 业务的借款人，应当向注册地中国人民银行申领贷款卡。贷款卡由借款人持有，金融机 构对所办理的信贷业务，应及时、完整地在银行信贷登记咨询系统内登录有关要素、数 据。 我国银行信贷登记咨询系统目前采集的主要信息包括： （1）凡中华人民共和国境内与金融机构发生信贷业务的企业、事业单位及其他借 款人（自然人除外），必须全部进入银行信贷登记咨询系统。 （2）中华人民共和国境内依法设立的中资、外资、中外合资金融机构，均须向银 行信贷登记咨询系统传输信贷数据信息。 （3）目前金融机构开展的贷款、承兑汇票、信用证、保函、担保等所有外币信贷 业务全部登记进入系统。 （4）系统登记借款人的基本概况、财务状况、欠息、被起诉等以及其他资信信息。 目前，银行信贷登记咨询系统所采集的信息数据是全面完整的。任何一个借款人在 国内任何地方发生的所有信贷业务，都将记录在银行信贷登记咨询系统中。商业银行在 获得了企业信息之后，可以利用这些信息防范化解金融风险。 （1）通过银行信贷咨询系统可以全面揭示单个借款企业的信用风险。金融机构通 过查询系统，可以看到借款企业的所有信贷记录，包括该企业在全国其他地区以及其他 金融机构的所有往来信息，这样对企业是否有不良信贷情况可以一目了然。同时，对企 业的财务状况、是否曾被起诉、是否有逃废债等情况也可以及时了解。比如：一个企业 到某银行申请贷款，查询系统显示，该企业在其他多个银行的贷款已经逾期，并且有被 起诉的情况。 这些情况就可以帮助查询机构对企业的信用程度以及贷款前景有个基本的 判断，一定程度上减少了不必要的风险。14中瑞岳华初级培训系列教材实习基地（2）通过银行信贷咨询系统可以快速掌握关联企业的融资风险。由于单个企业在 各家商业银行的借款情况通过《系统》查询可以直接了解。此时，一些不符合借款条件 的企业为了得到贷款往往采取注资新的企业、 关联担保、 账务处理等集团企业操作模式， 以多个子、孙企业分散借款的方式达到形式上符合借款条件目的。以前段时间著名的农 凯系关联企业为例。他的关联企业数十家，相互关系十分复杂，但通过《银行信贷咨询 系统》，系统操作人员仅用了两小时时间就基本摸清了农凯系关联企业的贷款笔数、总 量以及提供贷款的各家商业银行， 快速有效的配合了有关部门对此问题的调查。 利用“银 行信贷登记咨询系统”查询关联企业主要从三条渠道着手：一是查询集团企业资本构成 信息。集团企业一般都由数个企业或自然人出资组成。系统在基本信息栏目中有专门的 “实收资本构成”信息。我们可以从实收资本构成信息中一层层查询控股公司和子、孙公 司的来龙去脉，大体了解企业集团关联企业的数量、资本总量和贷款总量。二是查询企 业集团法人兼职状况信息。 这种信息可以帮助我们判断企业集团是家族性的还是国家企 业集团，其关联企业的设立是否必要或者有其他动机。三是查询企业对外担保和互相担 保的信贷信息。企业之间的担保往往是构成关联的重要线索和依据。通过企业担保情况 的查询，可以深入挖掘隐蔽的关联成员，从而得到更加完全的企业图谱。对这些信息进 行归纳加总，就可以发现该企业集团的贷款和经营的实际全面情况。这对商业银行贷款 决策具有重要参考价值。 （3）通过银行信贷咨询系统可以及时分析行业风险。通过对系统收集来的数据加 以统计分析，我们可以随时对现有的数据进行各种分类方法和统计口径下的汇总和比 较。例如可以对所有企业贷款总量按行业、按时间生成表格，也可以按贷款增量、增幅 排序，通过这些表格很容易看出贷款在各行业中占比的变化。通过这些变化，我们可以 对今后的信贷业务走向有所预期，对宏观经济的决策提供数据参考。 3．贷款卡查询为审计必须程序 审计人员通过银行信贷登记查询系统，可以看到借款企业的所有信贷记录。因此， 本所对于重要的审计项目， 贷款卡查询作为银行借款完整性认定以及其他或有事项所必 须执行的审计程序。根据以往的执业经验，贷款卡查询有以下一些技巧： （1）由于通过贷款卡查询仅能得到截至查询日的数据，因此对于重要的审计项目， 可安排在 12 月 31 日或 1 月的最初几天查询，这样便于数据的核对。最好在 1 月初，因15中瑞岳华初级培训系列教材实习基地为银行会在年底突击放款，而且有的银行贷款卡放款记录是在放款后 3 天内登记（当然 放款日期不变，只是登记时间延后了）。 （2）有些城市可以通过电话传真查询，按语音提示输入贷款卡卡号和密码后，能 够自动传回相关的所有信息。只要是贷款卡发行当地的银行，而且和当地人行贷款卡查 询系统联网， 就能通过卡号 （组织机构代码证也行）密码 、 （有的企业不设， 或就是 111111） 查询了。当然只有查询银行的记录显示是完整的，其余银行名称显示为星号。 （3）审计人员最好在客户人员的陪同下持有关介绍信亲自到当地人民银行查询， 当场从系统里打印出所有信息并请银行盖章。如果无法做到，可到客户的基本户所在行 或其他借款银行查询。但需要注意的是，除查询所在行以外的银行借款等，只能显示金 额，银行名称显示为***（星号）。举例：某公司在交行、工行（基本户）都有贷款。 只需在当地人行贷款卡联网交行中任一支行，就能显示该公司开户的交行具体贷款记 录，而其工行记录只有金额、放款日期和到款日期，放贷的银行名称就是***了。 （4）审计人员应将查询记录与企业借款的账面记录逐笔进行核对，查看是否存在 差异。涉及借款以外的信息的，贷款卡查询人员应将查询记录交由相关审计人员进行核 实。 需要说明的是，贷款卡查询作为一项审计程序也存在一些缺陷，如贷款卡信息不完 整、 更新不及时， 甚至存在企业与银行串通故意不入卡或伪造、 编造贷款卡信息的情况， 有的地方贷款卡干脆是摆设。 在这种情况下， 对于查询结果与企业账面记录存在的差异， 审计人员应及时跟进，查明形成差异的原因，必要时执行其他相应的替代测试以达到审 计目标。16中瑞岳华初级培训系列教材实习基地附件：借款交易内部控制目标、内部控制与审计测试的关系 下表以获得初始借款交易为例，列示了借款交易有关的内部控制目标、关键内部控 制以及相应的控制测试和交易实质性程序。内部控制目标 关键内部控制程序 内部控制测试 交易实质性程序记 录 的 借 款 交 借款经过授权审批； 索 取 借 款 的 授 权 批 准 文 检查支持借款记录 易 系 真 实 发 生 的 签订借款合同或协议等相关 件， 检查审批手续是否齐全；的原始凭证 交 易 （ 存 在 或 发 法律性文件 索取借款合同或协议 生） 借 款 交 易 均 已 负责借款业务的信贷管理员 询问借款业务的职责分工 记录（完整性） 根 据 综 合 授 信 协 议 或 借 款 合 情况及内部对账情况； 同，逐笔登记借款备查簿，并 检查被审计单位是否定期 定期与信贷记账员的借款明细 与债权人核对账目 账核对； 定期与债权人核对账目 检查董事会会议记 录、借款合同、寄发 银行询证函、查询贷 款卡等，确定有无未 入账的交易借 款 交 易 均 已 负责借款业务的信贷管理员 询问借款业务的职责分工 将借款记录与所附 恰 当 的 金 额 记 入 根 据 综 合 授 信 协 议 或 借 款 合 情况及内部对账情况； 的原始凭证进行细节 恰当的期间 （计价 同，逐笔登记借款备查簿，并 检查被审计单位是否定期 比对 和分摊） 定期与信贷记账员的借款明细 与债权人核对账目 账核对； 检查会计主管复核印记 定期与债权人核对账目； 会计主管复核借款交易均已 记入恰当的账户 （列报）适用会计科目核算说明； 会计主管复核询问会计科目表的使用情 将借款记录与所附 况； 的原始凭证进行细节 检查会计主管复核印记 比对17
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